1、工程转包一直是建设工程领域比较普遍的现象，为我国法律法规所禁止。例如，1998 年颁布施行的建筑法第二十八条规定，禁止承包单位将其承包的全部建筑工程转包给他人，禁止承包单位将其承包的全部建筑工程肢解以后以分包的名义分别转包给他人。1999 年颁布施行的合同法第二百七十二条第二款进一步规定，承包人不得将其承包的全部建设工程转包给第三人或者将其承包的全部建设工程肢解以后以分包的名义分别转包给第三人。对于转包的判定，参见 2000 年 1 月国务院颁布施行的建设工程质量管理条例 。该条例第七十八条第三款规定，本条例所称转包，是指承包单位承包建设工程后，不履行合同约定的责任和义务，将其承包的全部建设工
2、程转给他人或者将其承包的全部工程肢解以后以分包的名义分别转给他人承包的行为。 工程转包明显违犯了建筑法 、 合同法 ，属于建设工程领域的非法行为。原营业税暂行条例仅从税收政策方面确认了其与分包方式相同的纳税方式和纳税义务。原营业税暂行条例规定，建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人。建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。新营业税暂行条例则规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。其中表述最重要的一点变化就是扣除适用范围由“工程分包或者转
3、包”调整为“建筑工程分包” ，对转包业务营业额不再允许扣除转包价款。 - 为分析营业税政策变化对转包行为实际业务产生的影响，举例说明如下。 案例 1：A 单位发包一建筑工程，具备一定资质的 B 工程承包公司协助 C 单位最终中标，A 单位、C 单位签订了工程承包合同，合同标的为 3000 万元，B 公司未与 A 单位签订建筑安装承包合同，仅负责工程的组织协调业务，B 公司单独收取 C 单位服务费 100 万元。该案例中，B 公司不是作为建筑单位身份出现，而是以一个服务性公司的角色出现，其收取的 100 万元应按照“服务业”税目计算纳税。 B 公司应纳营业税1005%5（万元） ； C 单位按照
4、“建筑业”税目应纳营业税30003%90（万元） ； B、C 单位合计应纳营业税59095（万元） 。 在新的营业税政策条件下，转包是失败的筹划方案 国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）的通知 （国税函发1995156 号）明确规定，根据营业税暂行条例第五条第（三）款“建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额”的法规，工程承包公司承包建筑安装工程业务，即工程承包公司与建设单位签订承包合同的建筑安装工程业务，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目征收营业税。工程承包公司不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组
5、织协调业务，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目征收营业税。 案例 2：接上例，如果 B 公司直接和 A 单位签订合同，合同金额 3000 万元，B 公司再转包该工程给 C 单位，转包款 2900 万元。 这样，在原营业税政策下，B 公司应纳营业税（30002900 ）3%3（万元） ； C 单位应纳营业税29003%87（万元） ； B、C 单位合计应纳营业税38790（万元） 。 本方案较案例 1 减少税负 5 万元（9590 ） 。这是工程承包公司在原营业税政策下比较常见的纳税筹划方案。 新营业税暂行条例实施后，国税函发1995156 号文件对于工程承包公司的建筑安装工程的征税规定
6、迄今尚未作废。但是其确定的政策依据已经被新的营业税暂行条例所取代。相同的案例在不同的政策下会产生不同的结果。 案例 3：接上例，如果 B 公司直接和 A 单位签订合同，合同金额 3000 万元，B 公司再转包该工程给 C 单位，转包款 2900 万元。 在新的营业税政策下： B 公司应纳营业税30003%90（万元） ； C 单位应纳营业税29003%87（万元） ； B、C 合计应纳营业税9087 177（万元） 。 较纳税筹划前案例 1 增加税负 82 万元（17795） ，可谓得不偿失。 合法经营比转包行为更节税 既然转包工程属于非法行为且为新的营业税政策所摒弃，那么建筑工程承包商再走转
7、包或变相分包的路子就不可能像原来一样有利可图了，合法经营才能有效节税。 案例 4：接上例，如果 B 公司和 C 单位由最初的非法转包合同案例 3 方式改变为合法化运营案例 1 的运作方式，则 B、C 单位合计应纳营业税 95 万元（590） ，将直接减少税负 82 万元（ 17795） 。 有趣的是，在原营业税政策下的纳税筹划方案案例 3 方式在新的营业税政策下是不适用的，而原来的基本方案案例 1 方式在新的营业税政策下却是优化的合法的纳税方案，较转包行为更节税。 另外，建筑工程实务中的挂靠行为也比较常见，这种行为与转包和分包均有一定区别，新的营业税政策虽然没有禁止这种行为，但对其中的经营风险
8、和财务风险，建筑承包商应当充分关注。 案例 5：继续接上例，如果 B 公司直接和 A 单位签订合同，合同金额 3000 万元，C 单位不以独立的法人实体出现，作为从属于 B 公司的挂靠单位仅在 B 公司内部发生法律义务关系。 营业税暂行条例实施细则第十一条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人，否则以承包人为纳税人。 B 公司应纳营业税30003%90（万元） 。 C 单位作为 B 公司的内部承包人，不具有法人属性和纳税主体资格。
9、B 公司尽管不直接参与施工，但需要承担全部的民事责任和纳税义务。 营业税政策对这种形式的经营行为作了原则规定，从法律上讲不存在非法转包问题。但是对 B 公司而言，一方面要承担 C 单位的全部民事责任，管理上存在风险，C 单位在不具备相应的施工技术和管理能力的情况下，出现的工程质量或者其他问题都要由 B 公司买单。另一方面，这种实质挂靠的经营行为对 B 公司会提出更高的财务管理要求，B 公司要具备准确核算 C 单位发生的成本费用以及外部结算和内部利益再分配的能力，管理成本相对较高，最后可能只是赚了吆喝。 综合以上 5 个案例可以看出，享有广泛市场资源的工程公司作为第三方参与甲方、乙方的工程承包，只居间负责协调和组织，不直接参与工程承包，一次性向承包施工单位收取一定比例的服务费不失为有效的运营方式。如果施工力量雄厚，直接参与中标，组织施工，对具体的专业工程、劳务作业进行规范的专业分包或劳务分包，既可以满足合法经营的条件，又能够享受新的营业税政策中税收抵扣的优惠。
