1、本科毕业设计论文届论文题目外币报表折算方法分析及中国的选择初探所在学院商学院专业班级会计学学生姓名学号指导教师职称完成日期年月日诚信声明我声明，所呈交的论文（设计）是本人在老师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。据我查证，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文（设计）中不包含其他已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。我承诺，论文（设计）中的所有内容均真实、可信。论文（设计）作者签名签名日期年月日授权声明学校有权保留送交论文（设计）的原件，允许论文（设计）被查阅和借阅，学校可以公布论文（设计）的全部或部分内容，可以影印、缩印或其他复制手段保存论文
2、（设计），学校必须严格按照授权对论文（设计）进行处理不得超越授权对论文（设计）进行任意处置。论文（设计）作者签名签名日期年月日I摘要进入20世纪90年代以来，经济全球化带来两个重要趋势，一是国际资本市场的迅速扩大，二是跨国经营的普及，跨国公司数量剧增，这都使得外币报表变得尤为重要。然而面对不同币种的投资以及来自不同国家的投资者，用本国货币表述的财务报表会产生一定的阅读障碍，由此必须存在一门“财务翻译”技术将财务报表转而表述成由相应国家货币计量的报表。国际上对于外币报表折算方法方法的评价各不相同，至今存在很多争论，使得外币报表折算与“合并财务报表”、“物价变动会计”、“金融工具会计”并称为当今财
3、务会计界的四大难题。本文拟在整理各方已有的研究成果的基础上，通过阐述外币报表折算方法的演化历史，分析各种方法的优缺点，对比国际准则中对于该问题的描述，着重讨论我国跨国公司对于外币报表折算方法的选择，并对中国外币折算准则的发展与改进做一个初步探索。关键词外币报表折算；功能货币；现行汇率法；时态法IIABSTRACTSINCE1990S,ECONOMICGLOBALIZATIONBRINGSTWOIMPORTANTTRENDS,ONEISTHERAPIDEXPANSIONOFINTERNATIONALCAPITALMARKETS,THEOTHERISTHEPOPULARIZATIONOFMULTI
4、NATIONALCOMPANIES,WHICHMAKESFOREIGNCURRENCYSTATEMENTSTRANSLATIONBECOMEPARTICULARLYIMPORTANTBUTFORTHEINVESTORSFROMDIFFERENTCOUNTRIES,FINANCIALSTATEMENTSPROCESSINGINDOMESTICCURRENCYMAYPRODUCEREADINGDISORDERINTERNATIONALCURRENCYTRANSLATIONMETHODSARENOTIDENTICAL,YETTHEREISMUCHDEBATE,WHICHMAKESITALONGWIT
5、HREPORTSCONSOLIDATEDFINANCIALSTATEMENTS,PRICECHANGESACCOUNTING,FINANCIALINSTRUMENTSACCOUNTINGBECOMEFOURBIGDIFFICULTPROBLEMSOFTODAYSFINANCIALACCOUNTINGTHISEASSYTRIESTOGATHERINGTHEEXISTINGRESEARCHRESULTS,EXPATIATESONTHEBASISOFEVOLUTIONARYHISTORYOFFOREIGNCURRENCYCONVERSIONMETHOD,ANDANALYZEADVANTAGESAND
6、DISADVANTAGESOFVARIOUSMETHODS,COMPAREDWITHTHEDESCRIPTIONSOFTHISPROBLEMININTERNATIONALSTANDARDS,TOMAKEADISCUSSABOUTTHECHOICEOFTRANSLATIONMETHODSOFFOREIGNCURRENCYSTATEMENTFORCHINESEMULTINATIONALCOMPANIESANDTOMAKEAPRELIMINARYEXPLORATIONOFTHEDEVELOPMENTANDIMPROVEMENTOFCHINASFOREIGNCURRENCYCRITERIAKEYWOR
7、DSFOREIGNCURRENCYSTATEMENTSTRANSLATIONFUNCTIONALCURRENCYTHECURRENTEXCHANGERATEMETHODTENSEMETHOD目录一、引言1二、外币报表折算方法的演化历史2（一）流动与非流动项目法，区分货币性与非货币性项目法先后出现2（二）从会计计量理论推导出外币折算全面原则的时态法3（三）时态法与现行汇率法的对立与并行3三、外币报表折算方法对比分析4（一）时态法4（二）现行汇率法5（三）两种方法的对比分析及争论的焦点6四、我国外币报表折算方法的选择8（一）国际相关准则中关于折算方法的选择8（二）我国相关准则中对于外币报表折算方法
8、的选择9（三）我国未来的选择初探10五、我国上市公司案例10（一）上市公司简介11（二）境外子公司情况11（三）适用会计准则12（四）综合分析12主要参考文献14致谢161一、引言外币报表折算问题产生于当今经济全球化，资本国际化的大背景下。随着科学技术的不断提升，市场全球化的浪潮席卷了各个国家，各地资源得到整合，国际融资与跨国经营的方式越来越普遍。这样的趋势无疑对当代会计提出了一个又一个新的挑战。在国际资本市场上进行融资时，企业必须提供财务报表，资金提供者根据对财务报表的分析和预测作出决策。然而面对不同币种的投资以及来自不同国家的投资者，用本国货币表述的财务报表会产生一定的阅读障碍，因此外币报
9、表折算是一门“财务翻译”技术将财务报表转而表述成由相应国家货币计量的报表。其次，对于跨国公司来说，母公司和子公司之间有着特殊的经济关系，两者既各自作为独立的经济实体，又共同结合成为一个整体。因此为了综合全面地反应整个经济实体的经营成果和财务状况，必须将子公司的财务报表与母公司的财务表报进行合并。但由于子公司往往设立在母公司所在地以外的国家地区，按照各地的相关法律规定，财务报表须使用当地的币种进行编制，另外编制原则也遵循当地的会计法规准则，所以不能直接在账面上与母公司的财务报表进行简单的直接合并，而是需要折算成与母公司报表统一的币种后，再进行合并。此外，如今已经实行浮动汇率制的西方国家受其通货膨
10、胀率、国际收支的平衡状况和利息率变动的影响，汇率波动的幅度难以预计。不断扩大的外汇风险对于跨国公司产生深远的影响，包括生产、经营、筹资乃至企业的价值形成和信誉的确立等诸多方面。常勋教授在其专著财务会计四大难题一书中将“外币报表折算”与“金融工具会计”，“财务报表合并”，“物价变动会计”并称为财务会计四大难题，其中外币报表折算这一难题因其理论与方法的不断更新发展，以及在实务操作中的各种利益权衡，一直以来广受争议，这足以说明外币报表折算不论在跨国公司的实际经营中，还是在会计界的理论发展史上，都是一个重要而有意义的问题。中国在改革开放三十多年以来，坚持“走出去”战略，全面提升开放型经济，涌现了一大批
11、“将生意做到海外去”的跨国企业，以新建与并购为主要方式，积极参与国际竞争与合作。从2000年到2010年，中国在跨国公司以及境外投资方面取得了令人瞩目的成绩，据统计，到2009年底，我国非金融类对外投资累计已超过2200亿美元。20022008年，我国非金融类对外投资年均增速高达579。22010年上半年，我国非金融类对外投资1784亿美元，同比增长439。金融类对外投资也有较大发展，2006年353亿美元，2007年167亿美元，2008年1405亿美元。按联合国贸发会议统计，我国内地已有13家企业进入2008年世界发展中经济体非金融跨国公司100强，并且有中信、中海运两家企业进入2008年
12、全球非金融跨国公司100强。由此，中国跨国公司的迅猛发展不仅需要大量高素质、熟悉国际会计的财会人才，更需要建立一个既顺应国际惯例又适合中国国情的会计准则体系。按照我国企业会计准则第19号外币折算中关于外币报表折算的规定，外币报表采用现行汇率法，总体上与国际准则趋同，但由于现行汇率法本身仍存在缺陷，国内外学者对此颇有争议。中国究竟应如何选择外币报表折算的方法，这需要了解外币报表折算方法的演化历史，对几种不同的折算方法进行比对，同时还要深入剖析当前中国的跨国公司现状。本文通过结合现有研究资料的整理与阐述，举例分析中国跨国公司财务报表折算方法的最优选择。二、外币报表折算方法的演化历史及准则动态从美国
13、的外币报表折算演化历史来看，依次经历了流动与非流动项目法、区分货币性与非货币性项目法、时态法和现行汇率法的过程。（一）流动与非流动项目法，区分货币性与非货币性项目法先后出现1939年，流动与非流动项目法得到美国会计程序委员会CAP的推荐，这种方法由LR迪克西在其1911年出版的高级会计中首次提出。第4号会计研究公报在1953年又作为第43号会计研究公报的第12章重新发表，规定折算净损失在当期确认，折算净利得则递延记入资产负债表中的一个暂时账户，并且用于抵消以后年度的折算损失。到1965年，美国注册会计师协会会计原则委员会（APB）进而认可了对所有的外币应付款和应收款（不论其为流动或非流动项目）
14、都可按现行汇率法折算。APB的这一修订，实际上标志着美国在外币报表折算程序上，已经离开区分流动与非流动项目法的阶段了。1957年，美国密执安大学SR赫普华教授从分析汇率变动对资产和负债项目的不同影响入手，在对国外经营活动的报告一文中提出把资产和负债项目分为货币性项目和非货币性项目两类，货币性项目承受汇率风险的影响，采用中华人民共和国商务部3现行汇率法核算；非货币性项目不受汇率风险影响，采用历史汇率折算【1】。1960年美国全国会计师人员协会对赫普华的这一说法表示认可和支持。这种方法在继续认可存货（非货币性项目）可按历史汇率折算之后，又认可了对长期应收款和应付款（货币性项目）都应按现时汇率折算，
15、1965年，APB第6号意见书对第43号会计研究公报第12章的修订开始转向区分货币性与非货币性项目法。然而，区分货币性与非货币性项目法仍有其缺陷，它依然只是对资产和负债项目进行某种分类组合。它通过合理分析汇率变动对资产和负债项目的影响，从而提出货币性与非货币性项目的分类概念，但是，外币报表折算涉及的是会计计量问题而不是分类问题，所以这种方法其实未能触及外币折算问题的实质。（二）从会计计量理论推导出外币折算全面原则的时态法1972年，美国会计学家LEONARDLORENSEN在报告按美元报告美国公司的国外经营活动中，首次提出并全面论述了时态法。主要观点直击区分货币与非货币性项目的缺点，认为“外币
16、财务报表折算是对既定价值的重新表述，只是一种计量变更程序，财务报表折算只能改变计量单位，不能改变计量项目的属性，应采用报表各项目发生时的时态来选用汇率”。为了保持用以计量外币项目的属性（它们的会计计价基础），最好的方法是按照外币计量所属日期的实际汇率来折算它们的外币金额，这也是“时态”一词的含义所在。具体如那份专题研究报告中写道“货币和应收款和应付款，应该按照资产负债表日期的实际汇率折算，其余按照货币价格计量的资产和负债按照货币价格所属日期的实际汇率折算。”（三）时态法与现行汇率法的对立与并行现行汇率法实际上是四种方法中最古老的一种方法。最早见于1891年，HAH拉姆发表在英国的会计师第4期上
17、的撰文英国公司报表中货币波动的处理，这表明英国会计师早在19世纪就已开始对国外分支机构按现行汇率法进行外币折算。外币报表折算方法在国际对比中曾出现过对立局面，1975年10月，美国财务会计准则委员会公布了第8号财务会计准则外币交易和外币报表折算会计，该准则要求美国的公司在编制合并报表时，必须在公认的会计原则指导下，唯一运用时态法进行外币报表折算，从而取消了其他几种折算方法。而与此同时，以英国为代表的大多数欧洲国家流行的外币报表折算方法则是现行汇率法【2】。41978年5月，在美国会计准则委员会的邀请下，公众对其发布的前12项公报进行评论，呼吁改进8号准则。经过大量的公开听证和两份征求意见草案以
18、后，1981年发布了52号准则。其货币折算方法选择在功能货币观念的基础上发生重大变革国外经营应以功能货币为计量货币，若母子公司的功能货币一致，则国外经营采用现行汇率法；若母子公司的功能货币不一致，则国外经营采用时态法折算，实现母公司货币的重新计量。从货币角度看，现行汇率法体现了国外子公司的货币观。52号准则使得现行汇率法重新成为广泛使用的折算方法。1983年国际会计准则委员会IASC发布的第21号国际会计准则汇率变动影响的会计和英国会计准则委员会ASC发布的第20号标准会计惯例公告外币折算会计，认为时态法和现行汇率法分别适用于经营性质不同的国外子公司的外币报表折算，因此从适用性的角度同时推荐两
19、者。三、外币报表折算方法对比分析（一）时态法1、基本原则时态法是从会计计量理论的角度推导出的外币报表折算全面原则。美国会计学家洛伦森认为，基于外币是对按外币计量的既定价值的重新表述，只是一种计量变换程序，它不应改变项目的会计基础，也即计量属性，而只是改变计量的货币单位。该原则的核心也即“时态”一词的意义在于“保持以计量外币项目的属性的最好方式，是按照外币计量所属日期的实际汇率来折算他们的外币金额”。2、折算程序现金和各项应收款，应付款等货币性项目，都要按现时汇率折算，不论在历史成本计量模式还是在现时成本的计量模式下。非货币性资产（和负债），按历史成本表述的项目外币余额要按历史汇率折算，按现时成
20、本表述项目外币余额要按现时汇率折算。公司的实收资本按股份发行时日的历史汇率折算，留存收益则为平衡轧算的数额。收入和费用项目按交易发生时日的实际汇率折算，但因为收入或费用交易是经常且大量发生的，可以应用平衡汇率（加权平均或简单平均）折算。销货成本要在年初存货，本年购货和年末存货按不同的适用汇率折算后算出，对折旧费和5摊销费则要按取得有关固定资产或无形资产时日的历史汇率折算。在所有资产负债表项目和收益表项目的折算过程中形成的折算损益，都要计入当年已折算的净损益。3、评价时态法是用会计计量理论阐明了外币报表折算的全面原则，在完全的历史成本计量模式下，时态法和区分货币性与非货币性项目法不存在折算程序上
21、的差异，因为非货币性项目都是按照历史成本计量的【3】。然而，目前世界上采用的计量模式并不是完全的历史成本计量模式，采取的是以历史成本计量模式为主，同时兼用现行成本来计量某些资产项目的方式。如，对一些非货币性项目计提了减值损失，以及对存货等资产项目期末计量时采用成本与市价孰低的原则。在这种情况下，采用两种方法对同一张外币报表进行折算就会得出不同的计量结果。（二）现行汇率法1、基本原则现行汇率法主张对外币报表中的所有资产和负债项目，都按报表日期的现时汇率折算，所以它是一种单一汇率法。它衡量的是对母公司在子公司投资净额（子公司的净资产）上汇率的变动影响。2、折算程序对于所有的资产和负债项目，都按期末
22、的现时汇率进行折算。对于收入和费用，应按照确认这些项目发生时日的现时汇率折算，但为了简化起见，基于导致收入和费用的交易是经常且大量发生的，通常也是按照当期的平均汇率折算，其中平均汇率可以是交易日期的现时汇率的加权平均或简单平均数。从而对外币报表的所有项目，实际上都是乘上一个常数。公司的实收资本，仍按股份发行时日的历史汇率折算，留存收益按现时汇率折算。折算过程中形成的差额确认为包括在股东收益内的“折算调整额”。折算调整额将逐年累积，并与留存收益分开披露。3、评价当今世界各国通行的会计计量模式仍是历史成本计量模式，如果按照时态法的构思，那么现时汇率法相当于假设以子公司所在东道国的当地货币表述的资产
23、和负债项目都将承受汇率变动的影响，这点引起众多质疑和争论。因为，如果以现时汇率来折算一项历史成本金额，得出的结果既不像历史成本也不像现行市价。6所以必须从另一角度来理解现行汇率法，将其看做是一种衡量工具，体现母公司在子公司投资净额（子公司的净资产）上汇率的变动影响。（三）两种方法的对比分析及争论的焦点1、汇率选择两种方法在汇率选择上的差异对比表C代表现时汇率，H代表历史汇率项目时态法现行汇率法现金CC应收款CC存货按成本HC按市价CC投资按成本HC按市价CC固定资产HC无形资产HC应付款CC长期负债CC实收资本HH留存收益平衡轧算的数额收益和留存收益表折算结果，再通过平衡轧算法算出累计折旧调整
24、额收入和费用交易发生时的实际汇率或平均汇率现行汇率或平均汇率销货成本期初存货折算金额本期购货折算金额期末存货折算金额现行汇率或平均汇率折旧费用，摊销费用应按取得有关资产时的历史汇率现行汇率或平均汇率2、从跨国公司发展进程来看两者对立常勋，财务会计四大难题7历史上出现过现行汇率法和时态法对立的状态，存在着一定的客观原因从国外投资的历史发展进程看，早期的跨国公司经营往往是将母公司业务延伸至国外的东道国，适合时态法；但随着全球贸易发展，当初建立的国外子公司越来越多地演变成为独立经营的实体，使得母公司与子公司之间的关系变成投资与被投资的关系，并开始着眼于汇率变动对投资净额的影响，因此使用现行汇率法更符
25、合实际【5】。一旦以现行成本计量模式全面取代历史成本计量模式，意味着对所有资产和负债项目也都按现时汇率折算，这与当今世界流行的主流计量模式历史成本计量模式发生一定的冲突，从这点来说时态法与现行汇率法是有着根本性的差别的。3、来自会计理论界与实务界的争论会计理论界的专家认为，时态法在概念依据的明确性上优于现行汇率法。时态法遵循了时态原则，为保证外币报表折算与外币交易折算在方法上的一致性，汇率的选择以外币交易发生时不同项目的计量属性为依据。折算结果中，汇率变动的影响所涉及的，是国外经营单位的货币性项目和以现行成本计量的非货币性项目，折算损益计入该年度的合并净收益。然而当今浮动汇率制度下，汇率多变，
26、走势各异，各国的经济环境和政治体制等方面也千差万别，以至于各国在有关外币报表折算方法的选用上也有着较大的差别。尤其是当国外子公司是在所在东道国的环境下从事经营活动，它所编制的财务报表用当地货币表述，必须遵循所在东道国的会计准则和惯例，这些准则和惯例有些可能不同于母公司本国的会计准则和惯例。也就是说，采用时态法折算国外子公司的外币报表，是根据母公司的报告货币观点对报表项目进行重新计量。所以在折算之前，要对子公司的报表就重大的国别差异进行调整，使它符合母公司本国的会计准则和惯例。在这样的情况下，目前大多数从事跨国公司会计实务的专家抱怨时态法将使跨国的报告收益比单纯从事国内经营活动的公司显得更加复杂
27、多变。从实务操作的简便性上来说，现行汇率法更胜一筹。理论依据上更严密的时态法与实务操作上更可行的现行汇率法各有其优势，且着眼点不同，究竟跨国公司应当按照什么样的原则来选择外币报表的折算方法呢下一章将以我国企业的发展为背景，分析适合我国跨国公司的外币报表折算方法。8四、我国外币报表折算方法的选择（一）国际相关准则中关于折算方法的选择1、美国公认会计准则（FAS52）运用的是功能货币概念“母公司货币观点”与“子公司货币观点”功能货币，指的是某一国外主体（子公司）从事经营活动和创造现金流量中主要使用的货币。功能货币的选择反映了被合并的国外主体在经营管理上所持的货币观念。母公司货币观点与子公司货币观点
28、是以功能货币的择定为前提的。母公司货币观点选用时态法子公司的财务报表应当按照母公司的报告货币观点重新表述，就如同将所有当地货币表述的交易在发生时都折算成以母公司的报告货币表述的那样。适用情况如下当国外子公司的经营活动只是母公司经营活动在境外的延伸，本质上与母公司直接从事国外经营活动无异，该子公司的功能货币将是母公司的报告货币（本国货币）。从这种情况来看，在外币报表折算中要为各资产和负债项目选择恰当的折算汇率，也即选用时态法【20】。子公司货币观点选用现行汇率法子公司报表的折算不再是按照母公司货币观点对子公司的外币报表的重新表述，而只是货币计量单位的换算，折算结果应保持子公司外币报表原先表述的财
29、务关系和结果不变，所以采用单一的现行汇率折算所有的资产和负债项目。适用情况当国外子公司的经营活动相对来说是自主的，并在某一外国形成一个整体而独立于母公司的经营活动，它的功能货币往往是当地货币，也可能是其在经营活动中主要使用的另一个国家的通货。形成的折算调整额将包含在股东权益内，而不是作为折算损益计入各报告期的合并净损益。母公司关注的是它在子公司的股东权益中所占份额折算为其报告货币的金额，也就是其投资净额折算为其报告货币的金额，故使用现行汇率法。美国公认会计准则（FAS52）中功能货币的择定成为选择折算方法的关键问题，准则运用的功能货币概念分别适用于子公司的经营活动是母公司经营活动的延伸还是独立
30、自主的国外经营实体这样两种不同的情况。2、改进前IAS21运用的是国外主体的分类独立经营的国外实体和母公司经营活动的有机组成部分独立经营的国外实体现行汇率法外汇汇率变动时，不论是母公司或子公司，其经营活动及当前或未来的现金流量都很少甚至不会受到直接影响。汇率9变动对母公司的含义，不是以汇率变动时该国外子公司所持有的货币性和非货币性项目的特定构成为依据，而应以母公司在该国外子公司的投资净额为依据。故应使用现行汇率法。母公司的国外有机组成单位时态法母公司经营整体的有机组成部分也被认为是母公司经营活动的延伸。如国外子公司的经营活动只限于销售母公司的出口商品或者汇回货款向母公司分利等情况，也就是说，当
31、汇率一变动，就会直接影响母公司的经营活动和现金流量，这种影响就如同母公司本身从事该项经营活动。因此，汇率变动影响所涉及的是国外子公司所持有的货币性项目和以当地现时市价计量的非货币性项目，而不是母公司对该子公司的投资净额。故应使用时态法【21】。（二）我国相关准则中对于外币报表折算方法的选择我国的外币报表折算的发展历程先后经历了以中外合资经营企业会计制度1985年，外商投资企业会计制度1992年，合并会计报表暂行规定1995年2月等准则为代表的标志性时期，现行的准则是企业会计准则第19号外币折算（2007年）。最初的中外合资经营企业会计制度（1985）以严格的外汇管理和人民币基本保持稳定为前提。
32、规定外币存款等货币性项目的增加按其发生当日的汇率折算，而各货币性项目的减少，以原始的记账汇率为基础确定的账面汇率来折算，而不是按照外币业务发生当日的汇率折算，另外所有外币货币性项目的月末余额都不按月末汇率调整其人民币等值。随着后来人民币对外币单方面贬值后，该制度规定使许多举外债经营的公司积累了巨额损失，因为这种以历史汇率折算货币性项目的做法没有考虑货币性项目所承受的汇率风险，忽视了汇率变动给企业损益造成的影响，歪曲了有关各期利润的确定。为解决中外合资经营企业会计制度中有关外币折算的规定在实践中的问题，财政部于1987年颁布了中外合资经营企业会计制度补充规定，但并没有很好地解决之前的问题，反而带
33、来了更多新问题。为彻底解决原先外币折算的问题，1992年7月1日财政部发布了外商投资企业会计制度以取代原制度【14】。规定货币性项目的取得和减少都按交易日的现行汇率折算，所有外币项目的期末余额按各期期末汇率进行折算，由汇率变动造成的汇兑损益计入当期的损益。因此，该制度将外币折算建立在了现行汇率的基础上，承认了汇率变动的风险，这与国10际会计惯例是相符的。1995年财政部印发了合并会计报表暂行规定。该规定与1992年出台的规定一致，要求企业使用的方法是现行汇率法，在对国外分支机构的财务报表合并时，需要将外币报表转换成以人民币表述的财务报表。现行汇率法对所有资产和负债项目都乘以同一汇率，这不仅可以
34、保持子公司财务报表原财务关系。更主要的是易于操作，这对处于起步阶段的我国外币报表折算业务是有益的。1992年以后，我国着手草拟制定自己的具体会计准则，先后共完成30个具体会计准则征求意见稿。外币折算具体准则征求意见稿就是其中之一。该准则与国际会计准则IAS21保持一致，将境外企业分为“控股公司经营组成部分的境外企业”和“境外实体”两大类，对报表折算分别采用时态法和现行汇率法，在进一步扩大对外开放和吸引外资的前提下，为协调好中国会计准则与国际会计准则之间的衔接关系，适应我国海外企业的发展趋势，改准则关于外币报表的折算有向英、美等发达国家和国际会计准则委员会的做法靠拢的趋势。2006年2月15日，
35、我国发布了以国际准则为蓝本的新会计准则体系。企业会计准则第19号外币折算中，对于一般外币财务报表的折算，其采用了与IAS21相同的方法，即时态法和现行汇率法并行【15】。2006年2月15日正式出台并于2007年1月1日首先在上市公司中推行的中国新会计准则规定资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（三）我国未来的选择初探由于上世纪九十年代我国跨国公司处于起步阶段，汇率制度亦
36、由固定汇率制刚转向浮动汇率制，各方面均不太稳定，所以使得最靠近国际准则理念的外币折算具体准则征求意见稿一直处于各种争论中，迟迟未能作为正式规定出台。随着二十一世纪中国跨国企业的迅猛发展，中国汇率制度的逐步完善，2006年发布了以国际准则为蓝本的新会计准则体系企业会计准则第19号外币折算，标志着我国对于外币折算方法的选择向国际准则靠拢。五、我国上市公司案例11随着近年来我国跨国公司外币报表折算实务越来越多，现在以我国一家上市公司浙江三花股份有限公司为例来演示分析我国跨国企业该如何选择外币报表折算方法。鉴于所能搜集到的资料的有限性，主要以IAS21主张的“子公司经营活动对于母公司来说是否独立”的观
37、点来判别该公司外币报表折算方法的选择是否合理。（一）上市公司简介浙江三花股份有限公司，成立于1994年9月，注册资金264亿元，总资产2549亿元，占地面积189万，建筑面积179万，是一家由三花控股集团有限公司控股、浙江中大集团和日本东方贸易株式会社等参股的股份有限公司。2005年6月三花股份在深交所成功上市，2005年11月通过股权分置改革。2007年9月，成功收购世界同业巨头英维斯集团旗下兰柯公司的四通换向阀全球业务，整合国际行业资源，实现全球战略跨越。通过定向增发股份与支付现金相结合的方式购买了三花控股集团制冷相关资产，2009年1月实现了三花控股制冷产业的整体上市。公司主要控股子公司
38、的控制关系图（二）境外子公司情况12韩国三花贸易股份有限公司，注册资本20万美元，本公司持有100的股权。主营业务为进出口贸易、物流业务。截至2009年12月31日，该公司总资产3,07365万元，净资产47007万元。2009年度实现营业收入9,68370万元，实现净利润42959万元。三花国际（美国）有限公司，注册资本755万美元，本公司持有100的股权。主营业务为制冷空调设备和部件、自动控制元件的销售。截至2009年12月31日，该公司总资产17,57110万元，净资产12,50046万元。2009年度实现营业收入36,31063万元，实现净利润88116万元。日本三花贸易株式会社，注册
39、资本9,500万日元，本公司持有100的股权。主营业务为制冷空调设备、自动控制元器件的销售。截至2009年12月31日，该公司总资产7,40578万元，净资产5,54522万元。2009年度实现营业收入11,42541万元，实现净利润35966万元。（三）适用会计准则该公司使用合并会计报表暂行规定（1995年），外币财务报表折算遵循如下原则资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算；所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算；利润表中的收入和费用项目，采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。按照上述折算产生的外币财务报表折
40、算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示；现金流量表采用按照系统合理的方法确定、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率折算。汇率变动对现金的影响额作为调节项目，在现金流量表中单独列示。依据此原则也即现行汇率法，该公司2009年列报外币报表折算差额影响数1,349,38169元。（四）综合分析三花国际（美国）有限公司和日本三花贸易株式会社，主营业务为制冷空调设备、自动控制元器件的销售，母公司的主业是制冷空调控制元器件产业，因此这两家子公司是母公司在海外的销售分支，与母公司往来密切，其功能货币与母三花控股公司2009年年报三花控股公司2009年年报13公司相同，所以按照IAS21的理论，应当使用
41、时态法。所以对该子公司当前的外币报表折算模式并不恰当，不应使用现行汇率法。韩国三花贸易股份有限公司主营业务为进出口贸易、物流业务，是母公司直接境外投资设立的一家与母公司销售无关的子公司。母公司只关心其投资回报率，并不对该子公司的具体业务进行管理，该子公司与母公司业务基本上没有联系。对于这种性质的子公司，应当使用现行汇率法。综上，如同三花控股公司一样，我国的多数跨国公司在境外的子公司已经不仅仅只是直接投资设立的非相关子公司，更多的是为了扩展全球市场业务而设立或并购的国外生产销售分支，其与母公司有着密切的联系，如前述，在这种情况下，时态法能够更好地体现子母公司间的利润关系，并适应当前浮动汇率制度。
42、14主要参考文献1常勋财务会计四大难题M上海立信会计出版社,2006P3694222吴革简明国际会计M北京中国财政经济出版社,1996P1013张晶晶外币报表折算问题研究D大连东北财经大学，2007P11124肖正再论外币会计报表折算J会计研究,20032P58605余华，余显才如何选择合并外币报表折算方法J财会月刊,20022P406邓家姝新经济下企业外币报表折算方法的现实选择J社科纵横,20034P25297郑淑丽跨国公司外币报表折算问题研究J税务与经济,20082P57588国际会计准则委员会,国际会计准则2000SP3313429邹新进外币报表折算的模式比较及中国的选择D上海复旦大学,
43、2004P71210喻立勇,喻立忠试论我国外币报表折算的最佳方法J会计研究,19987P242911肖邦卫外币报表折算方法及其选择J广西会计,200112P171912潘琰谈外币报表折算方法的选择J会计研究,19971P484913梁杰,郭新外币报表折算中的现行汇率法和时态法J商业研究,20022P676814苏明我国境外经营财务报表折算方法的理论选择J财经界,20088P212315中华人民共和国财政部制定企业会计准则2006S16李春荣,新外币折算准则对外资银行影响研究D厦门厦门大学，2009P141517黄长江,韩亮功能货币与外币报表折算J交通财会,20039P91118杨洁云西方外币报
44、表折算方法述评J财会月刊,20026P394119吴革企业外币报表折算方法的选择J会计研究,19967P161820FINANCIALACCOUNTINGSTANDARDSBOARD，1975，ACCOUNTINGFORTHETRANSLATIONOFFOREIGNCURRENCYTRANSACTIONSANDFOREIGNCURRENCYFINANCIALSTATEMENTS，STATEMENTOFFINANCIALACCOUNTINGSTANDARDSN15O8STAMFORD，CTFASB，OCTOBER21FINANCIALACCOUNTINGSTANDARDSBOARD，L981，F
45、OREIGNCURRENCYTRANSLATION，STATEMENTOFFINANCIALACCOUNTINGSTANDARDSNO52STAMFORD，CTFASB，DECEMBER16致谢本论文在写作过程中，得到了马老师、校外导师陈的悉心指导。从论文的选题、提纲的拟定、结构的安排直至完稿审定，两位老师悉心指导，对本论文的顺利完成给予了最大的帮助。老师严谨治学的态度和渊博的学识也使我受益匪浅，他们对本论文多次提出了修改意见，既提高了本论文的水准，也提高了我的理论水平和实践能力，对我在今后的工作和学习将产生积极的影响。在大学四年中，各位老师渊博精深的学识、诲人不倦的育人精神以及严谨的教学态度，给我留下了深刻的印象。在商学院学习的四年中，我受益于许多老师的教诲和启迪，在此我要感谢商学院会计系的全体老师，他们的辛勤耕耘和工作为我们创造了非常优秀的学习环境，教给了我许多做人的道理。在我们即将离开校园的时候，他们仍在默默无闻地为他们热爱的教育事业奉献着，在此向他们表示深深的谢意
