1、1毕业论文（设计）文献综述题目作业成本法在制造企业中的应用专业会计学一、前言部分（一）写作目的作业成本法（ACTIVITYBASEDCOSTING,简称ABC）是一种以“作业”为核心的成本核算方法，至八十年代末期以来在美、日和西欧诸国的企业，尤其是竞争激烈和人工成本很低的高新技术企业，得到了广泛的应用，并收效显著。通过多年的实践和摸索，在中国越来越多的管理人员发现应用“作业成本法”核算成本与传统的“制造成本”相比之下,可以大大提高成本核算的准确性和成本控制的有效性，在2008年“作业成本法”的计算与管理内容已纳入注册会计师财务成本管理考试范围，标志着作业成本法理论与实践已趋于成熟。本文对作业成
2、本法应用于制造企业进行相关阐述和分析，希望进一步加深大众对这种已经在西方国家广泛流行的先进的成本控制方法的认识和关注，并对我国越来越多的制造业根据自身条件和情况有效推行作业成本法提供一些帮助和借鉴。（二）相关概念对作业成本法的认识，要从以下几个基本概念着手。1、资源。资源是指生产过程中所投入的要素，是成本的来源构成。一般制造企业的资源包括材料费用、人工费用、机器设备、生产维持费用等。2、作业。广义的作业（ACTIVITIES）是指产品制造过程中的一切经济活动。这些经济活动事项，有的会发生成本，有的不会发生成本；有的能创造附加价值，即增值作业（VALUEADDEDACTIVITY），有的不能创造
3、附加价值，即非增值作业（NONVALUEADDEDACTIVITY）。因为我们的目的是计算产品成本，因此只考虑会发生成本的作业；而从管理角度出发，无附加价值的作业要尽量剔除。所以作业成本法的作业是指能产生附加价值，并会发生成本的经济活动，即狭义的作业。3、作业链和价值链。现代企业实质上是为满足顾客需要而设计的作业的集合体，因为从产品设计到产品销售过程的整个生产经营过程，都是由一系列前后有序的作业构成，这些作业由此及彼、由内到外相连接，就形成了一2条“作业链”。作业消耗资源，产品消耗作业，每一项作业的完成都需要消耗一定的资源，同时又有一定的价值量和产出转移到下一个作业。价值沿作业链在各作业之间转
4、移，就构成了一条“价值链”。4、成本动因。成本动因理论是由库珀和卡普兰于1987年在成本会计怎样系统地歪曲了产品成本一文中提出来的。该理论认为作业是由组织内消耗资源的某种活动或事项。作业是由产品引起的，而作业又引起资源的消耗；成本是由隐藏其后的某种推动力引起的。这种隐藏在成本之后的推动力就是成本动因。或者说，成本动因就是引起成本发生的因素。通常分为资源动因和作业动因两类。资源动因是指决定一项作业所耗费资源的因素，反映作业量与资源耗费间的因果关系。作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务、顾客等成本目标中的标准，它也是将资源消耗与最终产出相沟通的中介。5、成本库。即“作业中心”，是指作业所发生
5、的成本的归集。在传统的成本会计中以部门进行各类制造费用的归集，而在作业成本法中，将每一个作业中心所发生的成本或消耗的资源归集起来作为一个成本库。一个成本库是由同质的成本动因组成，它对库内同质费用的耗费水平负有责任。（三）综述范围本文主要参考了20042010年间发表于商场现代化、财会月刊、中国商界、中国乡镇企业会计、财会通讯、产业与科技论坛、集团经济研究、中国教育技术装备等学术杂志中的研究论文，借鉴了中国农业大学、东北财经大学学报等大学学报文章及部分硕博士论文，通过分析与总结这些文章，对作业成本法的优势及局限和在国内制造企业应用现状进行总体把握。（四）相关主题及争论焦点综合国内外的研究发现，制
6、造企业已经逐步开始应用作业成本法，但是并不广泛。西方国家中有许多制造企业将作业成本法作为其成本管理方法，取得了成功，他们中普遍认为ABC具有提高整体利润率、减少制造费用、开发出更多的高利润产品等等成果。但是同时也提出了ABC实施中的障碍最高管理层的支持不够、员工不愿意积极进行和适应改变、过程设计过于复杂、系统实施费用过于昂贵等问题。而国内使用作业成本法核算产品成本的制造企业并不是很多，因为作业成本法受到自身局限性，以及技术、法律、管理及人员等环境因素的制约。由此产生的作业成本法是否适合中国大部分制造企业应用的问题一度成为国内外许3多学者关注以及争论的焦点。毫无疑问的是，随着我国经济发展的需要，
7、制造业企业将不断改进自身的技术和管理体制，越来越多的中国企业将会认识到作业成本法的重要性。二、主题部分（一）作业成本法简介作业成本法是以作业为基础，对各种主要间接费用采用不同的分配标准和分配率，分配到成本计算对象上的一种成本计算方法。虽然ABC在我国的发展水平远远比不上西方发达国家，但是随着对ABC的越加重视，我国也产生了许多杰出的介绍作业成本相关理论的著作。厦门大学的余绪缨教授率先在当代财经、会计研究等杂志上撰文介绍ABC，从而掀起了国内ABC、ABCM法研究的浪潮。作业会计的基本概念（王光远，1995）一文中对作业成本法的基本概念进行了介绍，认为“作业”、“作业链”、“价值链”、“成本动因
8、”、“两维作业成本观”、“作业的函数顾客价值”等基础概念构成了作业会计理论的内核。作业成本计算理论与应用研究（王平心，2001）是国内第一部把作业成本法理论和实践结合起来的著作，该书对作业成本计算产生的时代背景、基本概念和基本原理、程序和方法等作了全面系统地分析研究，并对作业成本法的应用作了深入探讨。基于作业成本法的武器装备制造费用计算研究（任宇航、夏恩军、王建军，2006）中阐述了作业成本核算的基本思想是作业消耗间接资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生，作业导致间接费用或间接成本的发生。作业成本的实质就是在资源耗费与产品耗费之间借助作业这一桥梁来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。我国
9、实施作业成本法的路径选择（周萍，2008）将作业成本法下成本计算程序大体分为三个步骤第一，确认作业中心，计量各种资源耗费；第二，把资源分配到作业，归集成本库成本；第三，选择作业动因，把作业中心的总成本分配扫最终产出，如产品、劳务或顾客。以上文献反映了在我国对作业管理的研究之初，国内学者只是以介绍国外学者的研究成果为主，而随着作业成本法在我国的引入，越来越多的学者开始由简4单的介绍作业成本法向探讨它的应用问题过渡。（二）作业成本法在制造企业应用的必要性和可行性研究1、必要性研究先进制造企业应重视作业成本法的应用（杨耀华，2001）一文着重表达作者的两个观点传统制造成本法已不适应先进制造企业发展的
10、特点和先进制造企业应实施作业成本法。作业成本法在制造企业中的应用研究（平震宇，2007）中提到，新制造环境全面影响着企业的生产和经营，进而影响了企业传统管理的立足之根本，这要求业界积极探索更科学、更适应现代生产经营环境的管理工具和方法。制造业企业应用作业成本法的实例研究（张晓天，2009）一文在开篇就表达了文章主题，自2008年上半年伊始，人民币升值、贷款利率波动、劳动力成本提高、材料价格上涨和资金短缺等诸多问题摆在了制造企业面前，严重影响着企业生存发展。面对如此困境，作业成本法为企业精确核算成本、全面提升管理和运营能力带来可能。浅议作业成本法在我国企业应用的必要性和可行性（马广华，2009）
11、中提到，通过对作业成本的计算，既达到了责任成本控制的目的，又实现了财务会计核算、监督成本的职能。并举例某产品生产工艺过程复杂，生产难度较大，采用传统成本计算方法没有将难易程度不同的产品成本的差异体现出来，因而会使建立在此基础之上的成本决策失误。浅谈作业成本会计在我国制造企业中的应用（迟颖、卢辉、曾秀，2010）一文认为，全球经济危机的爆发，市场资金紧张，居民消费水平下降，出口减少等不利因素严重影响着企业的发展和生存。为此，在当前经济形势不景气的情况下，我国的制造企业不仅要对产品结构进行调整应对危机对企业的影响，同时更要加强企业内部管理，注重管理会计的理论与方法的应用已成为我国企业生存和发展的内
12、部要求。作业成本法正是为解决这些问题产生和发展起来的。浅析作业成本法在企业中的应用（郭宝洁，2010）一文认为，在新的制造环境下，直接人工成本比例大大下降，制造费用大幅上升，传统成本法分配越来越多与工事不相关的作业费用，忽略了批量不同产品实际耗费的差异。总结许多学者的观点，作业成本法在我国制造企业应用的必要性条件主要有三点（1）制造企业外部环境的变化对成本管理提出了新的要求；（2）内部经营5环境发展对成本管理改革的要求；（3）作业成本会计使得责任会计与财务会计的结合成为可能。2、可行性研究对生产制造企业借鉴作业成本法的思考（欧海霞，2007）中写到，作业成本法应用的有利条件包括间接费用占全部制
13、造成本的比重较高；产品品种机构十分复杂；产品生产工艺复杂多变，经常发生调整准备成本；经常调整生产作业，但很少相应调整会计核算系统等方面，而生产制造企业一般都符合这些方面。作业成本法在企业中的应用（颜繁晶、张秀秀、张海霞，2007）中提到作业成本计算不仅需要现代化手段的技术支持，更需要高素质的会计人员，否则就很难保证其有效的实施和理想的效果。事业单位绩效考核中绩效反馈的实施（赵玉敏，2008）一文写到，作业成本法目前正在全世界范围内广泛推广，许多企业纷纷采纳这一务实技术，利用作业成本会计提供的“相对准确”的信息，改进原有成本会计的许多不足。在作业成本法在中小制造企业的应用研究（刘中昂，2009）
14、中，作者认为作业成本法的引入不但为中国企业进行成本控制带来了很好的工具，而且为企业改变经营模式，把企业的战略管理水平提高到价值链管理层面创造了条件。在作业成本法在小型制造业应用研究以DR公司生产数据为例（乔鹏程、潘秋云，2010）一文中，作者认为引入新管理模式、外聘职业经理人、家族人员退出时私营家族经济蜕变的必然过程。这个过程之前，管理者自身素质、对ABC的认识、支持水平及员工整体素质的高低成为应用的关键。我国制造企业实施作业成本法面临的困境及解决对策（王晓辰，2010）中指出我国缺乏具有作业成本法知识技能的财务人员，因此难以对该法的实施起到相应的主导作用。在探析作业成本法的优缺点（刘重、赵雪
15、，2010）中，作者概括了作业成本法的五项优点，包括能够提供更准确的成本信息；有助于控制成本；有助于管理者进行决策；能够提高产品竞争力和便于企业绩效考核。以上文献认为，作业成本法应用的可行性因素也存在三方面的内容（1）现代企业制度的建立为推行作业成本计算法创造了条件；（2）现代企业制造环境的变化促使企业采取作业成本计算法；（3）会计人员素质的提高是实行作业成本计算的重要保证。6对于作业成本法在我国应用的可行性问题，还存在着很多不同的观点，如今仍在众多学者中热讨研究。虽然我国对作业成本法的应用并不广泛，但就那些成功运用了作业成本法理论德制造企业来讲，对作业成本法的满意度还是比较高的。（三）作业成
16、本法在制造企业的应用现状在作业成本法在制造型企业中的应用探析（谢育柳、油永华，2009）一文的最后，作者认为在我国ABC的应用并不乐观，生产的自动化，电算一体化制造系统也没有多少企业实施，员工不熟悉，高素质人才缺乏等等，均阻碍了该法的应用。但一些企业基于作业管理需要，呼应责任会计系统，已经进行了有益的创新和应用。在作业成本法应用初探（林姚嵩，2009）里提到，ABC的应用在西方发达国家虽不是很高，但其发展速度还是十分迅速的；在我国，随着市场经济的发展，市场竞争的激烈为作业成本法的应用制造了强大的外部压力，该压力将转变成企业自觉应用作业成本法的内在动力。小议作业成本法的应用（王亚芳，2010）一
17、文指出，我国引入作业成本法较晚，在90年代初，学术界和实务界才开始研究探索其在国内企业的应用。作业成本法的计算原理、程序及其与传统成本法在计算上的区别开始被国内会计界人士所熟悉，国内许多企业也已经认识到作业成本法的功效。而作业成本法的阐述及在我国企业的作用（张颖越，2010）一文则分别描述了作业成本法在国内外的应用现状。目前在国际上ABC无论是理论研究还是实践应用都已经日趋完善。在传播的过程的各国都为此而受益匪浅；在国内，由于引进时间较晚以及所处的特殊的经济环境等原因相比国外还有着不小的距离，存在着一定程度上的差异尚未得到广泛的应用。目前作业成本法在国外已经比较成熟，许多企业已经完成了传统成本
18、管理向作业成本的转换，并且普及率已经普遍高了，运作也比较规范。但在国内虽然在铁路运输、物流、教育、传媒、银行、医疗、保险以及饭店等等许多非制造业企业都有涉及，仍然主要集中在制造业的应用，并且仍然存在许多问题，比如说缺乏全局性的协调，比如说作业成本法运用的不完全性等等。因此，就实践方面来说，中国的作业成本法的应用仍然是处在刚刚起步的阶段，还有很多都不适应的地方，很多需要改进的地方。就学术方面来说，虽然整体的研究内容涉及的范围很广，但是研究内容缺乏系统性，研究的深度不够；虽7然研究人员非常广泛但是研究的方法单一，实证研究很少。（四）作业成本法的缺点和解决对策在作业成本法的优劣及应用（刘昆丽，200
19、7）中，作者提出要使ABC法更好地结合企业实际情况，更好地适应目前的生产环境，从以下几方面入手改进建立危机感，使作业成本管理理念深入人心；合理确定成本动因；注重作业成本法中成本标的的层次性以及局部实施。在作业成本计算的理性思考（袁长明、孙庆珍，2008）一文里，作者强调必须充分认识到,ABC并不能解决产品成本计算中所有复杂问题，仍然存在一定的局限性，尤其是其适应环境和和系统本身的经济性问题。如果运用这一系统的企业不仔细地设计并管理ABC系统，采用组织将会有功能丧失的可能。作业成本法在我国制造业的应用现状分析（李然，2010）一文认为作业成本法的局限性有计算工作量大，实施成本较高；成本动因的选择
20、带有主观性；原始资料收集困难，数据信息缺乏或失真。对我国推行ABC的建议有建立健全内部控制制度和管理制度；加强企业员工的内部培训；建立适合我国国情的作业成本方法体系；培养有利于作业成本法推广的会计人员。探析作业成本法的优缺点（刘重、赵雪，2010）中认为，作业成本法的不足之处有作业的区分存在困难；没有合并对同类生产能力的剂量；工作量大，代价昂贵等。实施时要注意目标须明确，模式要简单，要充分考虑成本效益关系；避免急于求成等。由于作业成本法自身存在缺陷，于是许多学者为克服作业成本法的各种缺陷，提出了相应的对策。笔者认为作业成本法要在中国制造业成功应用必须从信息系统、支持程度、内部管理以及成本管理四
21、个方面入手，只有抓住了这四个要点企业在作业成本法的应用中才能得心应手，游刃有余。三、总结部分综上所述，作业成本法是科学的、先进的成本计算方法，也是成本计算和成本控制相结合的全面成本管理制度，它融合作业管理、过程管理等先进管理思想，形成了一个综合管理体系。在新的环境下，我国传统成本系统对产品成本信息的扭曲是普遍存在的，当企业生产的产品品种较多，产量差异较大，制造费用又是直接人工费用的较大倍数时，制造企业应当谨慎地审视现有的成本系统，考虑是8否采用作业成本法。但是目前在我国采用作业成本法并且获得成功的制造企业却是凤毛麟角，传统成本法仍然占据主导地位，这种现象是由于在我国现有的制造环境条件下，真正有
22、效地应用作业成本法问题很多，缺乏动力。因此，要像西方大多数制造企业成功地应用作业成本法还有很长的一段路要走。毫无疑问的是，从全球竞争以及企业的长远发展考虑，实行作业成本法是先进制造企业的最优选择。虽然在我国制造业中实施作业成本法还受到企业内部和外部诸多因素的制约，但随着越来越多具有针对性的解决对策相继被提出，我们有理由相信未来作业成本法会在我国得到广泛运用。四、参考文献1李中昂作业成本法在中小制造企业的应用研究D山东山东大学工商管理系，200913582欧海霞对生产制造企业借鉴作业成本法的思考J集团经济研究，2007,（24）1873张颖越作业成本法的阐述及在我国企业的运用J中国市场,2010
23、,1837404平震宇作业成本法在制造企业中的应用研究D中南大学工商管理系，20077105张晓天制造业企业应用作业成本法的实例研究J企业经济,2009,1249526王晓辰我国制造企业实施作业成本法面临的困境及解决对策J现代商业，2010,（17）2277李然作业成本法在我国制造业的应用现状分析J财会研究,2010,451578王亚芳小议作业成本法的应用J中国商界（下半月）,2010,41319刘昆丽作业成本法的优劣及应用J中国乡镇企业会计，2007,（12）767710袁长明、孙庆珍作业成本计算的理性思考J会计师，2008,（11）464811林姚嵩作业成本法应用初探J福建商业高等专科学校
24、学报，2009,5656912迟颖、卢辉、曾秀浅谈作业成本会计在我国制造企业中的应用J集体经9济，2010,（2）14013任宇航、夏恩军、王建军基于作业成本法的武器装备制造费用计算研究J北京理工大学学报,2006,（26）172014刘重，赵雪探析作业成本法的优缺点J商场现代化，2010,（2）2915颜繁晶、张秀秀、张海霞作业成本法在企业中的应用J商业经济，2007,（4）464816赵玉敏作业成本法的基本原理、特点及运用J产业与科技论坛，2008,（2）23217马广华浅议作业成本法在我国企业应用的必要性和可行性J生产力研究，2009,（18）14418318谢育柳，油永华作业成本法在制
25、造型企业中的应用探析J现代商业，2009,（9）363719郭宝洁浅析作业成本法在企业中的应用J中国经贸导刊，2010,（8）6220杨耀峰先进制造企业应重视作业成本法的应用J湖北财税，2001,（8）383921周萍我国实施作业成本法的路径选择J时代经贸，2008,（12）14722王平心作业成本计算理论与应用研究M东北财大出版社，2001535423乔鹏程、潘秋云作业成本法在小型制造业应用研究以DR公司生产数据为例J会计师，2010,（2）6724余绪缨管理会计M辽宁出版社，200439040725ALNOORBHIMANI，MAURICEGOSSELIN，MTHULINCUBE，HIROSHIOKANOACTIVITYBASEDCOSTINGHOWFARHAVEWECOMEINTERNATIONALLYJJOURNALOFCOSTMANAGEMENT,2007,21121726SHANNONLCHARLESFACTORSINFLUENCEACTIVITYBASEDCOSTINGSUCCESSARESEARCHFRAMEWORKJINTERNATIONALJOURNALOFTRADE，ECONOMICSANDFINANCE,2010,23144149
