1、会计师事务所侵权责任抗辩事由研究 【摘要】 根据侵权责任的三层结构，会计师事务所侵权责任抗辩事由可按照客观构成要件阻却事由 违法性构成要件阻却事由 主观构成要件阻却事由三个层次，依次展开。在前一抗辩事由成立时，会计师事务所即无须承担侵权责任，不必考虑后一抗辩事由；只有在前一抗辩事由不成立时，才须考虑后一抗辩事由。下载 【关键词】 抗辩； 抗辩事由； 会计师事务所； 侵权责任； 阻却事由 近年来，随着上市公司财务舞弊行为的增多、利害关系人法律意识的加强和公司法、证券法等法律法规对会计师事务所义务的加大，会计师事务所因出具审计报告所面临的诉讼风险也越来越大。为有效化解诉讼风险，掌握有关侵权诉讼中的
2、抗辩事由已成为会计师事务所的必修课。 一、抗辩事由与侵权责任之抗辩事由 抗辩起源于罗马法中的 exceptio，最初是被告在诉讼中的一种辩护手段，后来被注入实体法的意义，发展至今日，抗辩概念的含义 更加广泛，系指民事诉讼中一方当事人为对抗对方当事人主张依据程序法和实体法规定所提出的一切事实和主张，既包括程序法意义上的抗辩，也包括实体法意义上的抗辩。实体法意义上的抗辩，系指当事人依据实体法规定所提出的抗辩，可以分为权利障碍抗辩、权利毁灭抗辩和权利阻止抗辩三种。程序法意义上的抗辩，系指当事人依据程序法规定所提出的抗辩，它是当事人根据与实体法上事项没有关系的程序事实提出的抗辩，包括妨诉抗辩和证据抗辩
3、等。 所谓抗辩事由，从表面上讲是指当事人据以抗辩的事实与理由，那么抗辩事由的范围是否与抗辩的范围完全一 致。笔者认为，抗辩事由总是与一定的实体法规范联系在一起，而不包括单纯依据程序法上的事由进行抗辩的情形。对抗辩事由的认识可以从实体法规范的基本结构中得到启发，实体法规范的基本结构是一定的事实构成加上一定的法律后果。实体法规范通常规定，当存在特定的事实构成时，会有特定的法律后果发生、变更或消灭。从实体法规范的基本结构来看，抗辩事由显然属于事实构成的范畴。实体法规范不仅要规定法律权利在什么情况下产生（权利产生规范），也要规定在什么情况下会阻碍权利的产生（权利障碍规范），已经产生的权利在什么情况下消
4、灭（权利消灭规范 ），还要规定已经产生的规范在什么情况下会被持续性地或暂时性地阻止（权利阻止规范）。作为抗辩事由法律依据的实体法规范是一种相反规范，即权利障碍规范、权利消灭规范、权利阻止规范。所以，抗辩事由系指一方当事人依据上述相反规范所产生的据以对抗对方当事人请求权的事实及理由。抗辩事由来自实体法意义上的抗辩，属于实体法范畴，与程序法没有直接联系。 会计师事务所侵权责任是侵权责任的一种，研究会计师事务所侵权责任抗辩事由，必须首先研究侵权责任抗辩事由。如前所述，抗辩事由系指当事人在诉讼中据以抗辩的实体法依据，与当事人 在诉讼中依据程序法规定主张的抗辩（如诉讼系属之抗辩）完全不同。侵权责任法第三
5、章规定了“ 不承担责任和减轻责任的情形 ” ，这些情形应该指的是侵权责任抗辩事由，主要包括过失相抵、受害人故意、第三人行为、不可抗力、正当防卫、紧急避险等六种情形。在我国学理上，对侵权责任抗辩事由的范围有一定程度的共识，通常认为抗辩事由包括正当防卫、紧急避险、自助、依法执行职务、受害人同意、不可抗力、意外事件、受害人过错、第三人行为等。前五种抗辩事由一般被称为正当理由，后四种抗辩事由一般被称为外来原因。此外，按照不同的标准还可将侵权责 任抗辩事由分为不同的类型，如一般抗辩事由和特殊抗辩事由、原始抗辩事由和继受抗辩事由、法定抗辩事由和约定抗辩事由、阻却责任成立抗辩事由和免除或减轻责任抗辩事由等。
6、上述划分多是从抗辩事由自身的角度出发，在学理研究上有一定的意义，但在司法实践中没有多少价值。 笔者认为，对侵权责任抗辩事由的理解，可从侵权责任的三层结构出发。德国民法理论将侵权责任结构分为三个层次，第一层次为客观构成要件，包括侵权行为、损害事实和因果关系；第二层次为违法性构成要件，即侵权行为的违法性；第三层次为主观构成要件，包括过错、侵权责任 能力。上述三层结构在逻辑上具有一定次序的关联，判断侵权责任是否成立，须首先判断是否存在侵权行为、损害结果和两者之间的因果关系，其次判断侵权行为是否违法，最后再判断行为人在主观上是否存在过错等。根据侵权责任的三层结构，侵权责任抗辩事由亦可分为三层：客观构成
7、要件阻却事由、违法性构成要件阻却事由和主观构成要件阻却事由。在运用侵权责任抗辩事由时，也应按照侵权责任的三层结构逐层展开，如抗辩事由足以阻止前一层次要件成立，侵权责任即不能成立，无须考虑后一层次要件之抗辩事由。 二、会计师事务所侵权责任之抗辩事由 根据侵权行为法理论和法律逻辑，会计师事务所因过错出具不实审计报告给不特定的利害第三人造成损害，应当承担赔偿责任，亦属于侵权行为法的调整对象。但会计师事务所侵权又不同于一般的侵权行为，会计师事务所侵权责任问题的实质是侵权法律逻辑与公共政策选择之间的较量和协调问题，是一个公平与效率的取舍和衡量问题，而并非一个纯粹的法律问题。从会计师事务所侵权的司法实践来
8、看，法院总是倾向于单纯从侵权责任法的角度来衡量和认定会计师事务所的侵权问题，倾向于对受到伤害的公共投资者进行救济和补偿，长此以往，会计师事务所面临的执业环 境会越来越严峻。为了在法庭诉讼中达到保护自身、化解诉讼风险、实现减责免责的目的，熟练运用抗辩事由是会计师事务所必须掌握的技能之一。根据侵权责任抗辩事由的三层划分，会计师事务所侵权责任抗辩事由亦可划分为三层： （一）客观构成要件阻却事由 如前所述，客观构成要件包括侵权行为、损害事实和因果关系，客观构成要件阻却事由即指阻却侵权行为、损害事实和因果关系成立的事由。衡量会计师事务所侵权责任是否成立，首先需要考虑会计师事务所的客观构成要件是否成立。
9、第一，不存在侵权行为。侵权行为是违反法律规定 侵犯他人权利的行为。会计师事务所侵权行为是指违反注册会计师法、公司法、证券法及相关执业准则的规定出具不实审计报告，给利害关系人造成财产损失的行为。衡量会计师事务所是否存在侵权行为，主要看会计师事务所是否存在违反上述法律法规和执行准则的行为，出具的审计报告是否属于不实审计报告。根据最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定（简称事务所侵权规定）第 2 条的规定，会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以 及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或重大遗
10、漏的审计业务报告，应认定为不实报告。根据中国注册会计师执业准则序言的规定，执业准则主要包括三大层次：独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、执业规范指南。独立审计基本准则是执业准则的总纲，是对注册会计师专业胜任能力的基本要求和执业行为的基本规范；独立审计基本准则是对注册会计师执行一般审计业务、出具审计报告的具体规范；独立审计实务公告是对注册会计师执行特殊行业、目的和性质的审计业务、出具审计报告的具体规范；执业规范指南是为注册会计师执行 独立审计具体准则、实务公告提供可操作的指导意见。其中，独立审计基本准则、具体准则与实务公告是注册会计师执行独立审计业务、出具审计报告的法定要求，而执业规范指南应当参照执行。所以会计师事务所要想证明不存在侵权行为，首先应当证明相关注册会计师严格遵循了独立审计基本准则、具体准则与实务公告，不存在违反上述准则和规则的行为，也没有出具不实审计报告。
