1、营改增试点前后“营业税差额征税”企业的会计处理摘要：2013 年 8 月 1 日起，营业税改征增值税试点范围由局部地区扩大至全国，其中涉及“营业税差额征税”企业增值税缴纳发生了巨大变化。财政部对全国试点后的会计处理还没有出台官方文件，鉴于此，试图结合相关税务文件，对“营改增”前后“营业税差额征税”企业的会计处理作出对比分析。 关键词：营改增；营业税差额征税 中图分类号：D9 文献标识码：A 文章编号：16723198（2014）05015602 0 引言 2011 年 11 月 6 日财政部和国家税务局出台了关于营业税改征增值税试点方案的通知 （财税2011110 号） ，跟着出台了关于在上海
2、市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知 （财税2011111 号） ，其中明确了“营业税差额征税”企业应纳增值税的计算方法。此后，财政部出台了关于印发的通知 （财会201213 号） ，明确了一般纳税人和小规模纳税人“营业税差额征税”企业的会计处理。2012 年 1 月 1 日，营业税改征增值税（简称“营改增” ）在上海市交通运输业和部分现代服务业率先试点。 2013 年 5 月 24 日财政部和国家税务局又出台了关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知 （财税201337 号） ，明确自 2013 年 8 月 1 日开始，在交通运输业和部
3、分现代服务业开展“营改增”全国试点。其中对“营业税差额征税”企业应纳税额的规定与“财税2011111 号”文不尽相同，本文试图结合相关文件规定，对该类企业全国试点前后的会计处理作出笔者自己的理解。 1“营改增”全国试点前的会计处理 由于“营改增”全国试点前，同样的试点行业，既存在试点地区也存在非试点地区。对试点地区一般纳税人支付给试点地区一般纳税人的款项，取得增值税专用发票，可以凭票抵扣，但是其他情况则需要明确，具体如下： （1）试点纳税人提供应税服务，按营业税暂行条例规定差额征收营业税的，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。 （2）试点纳税人中的小规模纳税
4、人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。（3）试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除；其支付给试点纳税人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和价外费用中扣除。 以上规定可以小结为，原实行营业税差额征税的企业，为了平衡税负，除了试点地区一般纳税人支付给试点地区一般纳税人的款项可以凭票确认进项税额进行抵扣，不再减出所支付的款项外，其他纳税人均可以从
5、销售额中扣除所支付的款项。 案例 1：甲运输企业是某“营改增”试点地区增值税一般纳税人，2013 年 5 月取得全部营业收入 252.06 万元（含税） ，其中，国内客运收入 222 万元（从中支付给非试点地区联运企业 66.6 万元） ，销售货物收入 23.4 万元，运送该批货物取得运输收入 6.66 万元。假设该企业期初无留抵税额，所有款项均已支付。计算该公司当月增值税额并作出相关会计处理。 案例分析： 该事项中，运输公司取得的客运收入 222 万元和运输货物收入 6.66万元属于“营改增”应税服务项目，现行税率为 11%，销售货物属于原增值税应税项目，适用税率为 17%。 由于营业税暂行
6、条例规定，纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额。即交通运输业属于原营业税差额征税行业。则支付给非试点地区联运企业的 66.6 万元，可以从应税销售额中扣除。 2“营改增”全国试点后的会计处理 “营改增”全国试点后，在交通运业和部分现代服务业将不存在试点地区和非试点地区的区别，根据“财税201337 号”文，销售额指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用。文中没有从销售额中扣除所支付款项的规定，因此上述业务处理中最后一步期末冲减销项税额将不复存在，纳税人应交增值税增加。 但是如果试点一般纳税人取得了联
7、运企业的增值税专用发票，则可以按照 11%的税率将其计入进项税额进行抵扣；若取得了铁路运输费用结算单据，则可以按照 7%的税率计入进项税额进行抵扣。 案例 3：甲运输公司是某“营改增”试点地区增值税一般纳税人，2013 年 9 月取得全部收入 252.06 万元（含税） ，其中，国内客运收入222 万元（支付给试点地区联运企业 66.6 万元，取得专用发票） ，销售货物收入 23.4 万元，运送该批货物取得运输收入 6.66 万元。若期初无留抵税额，所有款项均已支付。计算该公司当月增值税额并作出相关会计处理。 案例分析： 该事项中，运输公司取得的客运收入 222 万元和运输货物收入 6.66万
8、元属于“营改增”应税服务征税项目，税率为 11%，销售货物属于原增值税应税项目，税率为 17%。支付给联运企业的 66.6 万元由于取得了增值税专用发票其进项税额可以抵扣。 参考文献 1国务院.增值税暂行条例Z.200811. 2国务院.营业税暂行条例Z.200811. 3财政部、国家税务总局.关于营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011110 号）Z.201111. 4财政部、国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知（财税2011111 号）Z.201111. 5财政部.关于印发营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定的通知（财会201213 号）Z.20127. 6财政部、国家税务总局.关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税201337 号）Z.20135.
