1、对中小会计师事务所审计状况的思考【摘 要】审计质量是会计师事务所的立足之本。长期以来注册会计师协会对会计师事务所审计质量的管理从未松懈过，然而，大部分中小事务所的审计质量依然堪忧。本文从业务承接、业务执行、业务复核、收入分配等方面对中小会计事务所的审计状况进行了分析，认为要解决中小事务所的审计问题，必须围绕“经济利益”进行治理，使事务所的违约成本大于收益。 【关键词】中小会计事务所；审计；问题；对策 注册会计师作为“经济警察” ，是一个非常神圣的职业，理应承担起“查错防弊” 、 “保护公众利益”的责任。但是“经济警察”与“警察”必竟还是有所差别。 “警察”有着国家法律赋予的各项权利，有着公务员
2、的身份，捧的是财政的香饽饽；而“经济警察”却是自由职业者，有着职业赋予的各种义务，却又没有相应的法律权利，在头顶光环的时候，却不得不更多地扮演“经济人”的角色。毕竟，会计师事务所是企业，企业是以盈利为目的，在这一点上，它与其它企业是没有区别的。目前，我国的审计市场竞争非常激烈，少数的大所分享了近九成的市场份额，众多的中小事务所却不得不在剩余的一成市场中争得“头破血流” ，其生存状态可想知。本人曾经从事审计工作三年，在此结合自己的工作经历和专业知识谈一谈对中小会计师事务所审计状况的一些看法。 一、中小事务所的基本情况 成立一家会计师事务所只需要五名注册会计师，如果除掉一两个挂名的，真正执业的就只
3、有两三个人，这就算是规模最小的会计事务所了，在这样的事务所很难说得上有什么内部管理和质量控制，基本上是各揽各的活，各做各的事。中等规模的事务所一般有 20 个左右的人员，其中还包括一些助理人员，这样的事务所虽然有内部管理制度和质量控制制度，但是往往流于形式，审计质量没有保证。 二、中小事务所的业务承接 中小会计师事务所的业务主要局限于传统的审计和验资业务，在承接业务时，主要存在以下问题： 1、没有审慎选择客户 中小事务所在选择客户时很少考虑客户的品行、背景和审计要求的合理性，只要客户有审计的需要，基本是不会把客户拒之门外的。这一是因为审计市场“僧多粥少” ，二是因为中小事务所的服务对象基本是一
4、些小公司，虽然知道这类公司或多或少都存在一些问题，但这类公司受社会关注的程度小，审计风险也相应较小。比如验资业务，一些事务所明知出资不实，还是乐意接受。 2、不考虑专业胜任能力 按照审计准则的规定，事务所在承接业务时，首先应考虑事务所是否具备相关业务的经验、有没有足够的人手、是否需要特殊的专业知识、是否需要聘请专家等一系列问题。中小事务所在承接业务时，很少考虑自身的专业胜任能力，有了业务先接下，至于做不做得了，怎么做是以后考虑的事情。 3、外行领导内行 大部份的中小事务所都有专门的业务人员负责联系业务，但是这些人通常不具备审计专业知识，只是有一定的社会关系网，可以拉到业务，他们的收入也主要是根
5、据业务量提成。因此只要有业务，不管对方是出于什么目的，有没有不合理的要求，审计难度如何，审计风险如何，他们都会一概接下。而这样的业务注册会计师是不愿意做的，即使迫于压力不得不做，也会因为客户的不合理要求与相关的业务人员发生冲突，从而加深了事务所的内部矛盾。 4、低价揽客 中小事务所的客户主要是一些中小企业，这些企业对审计并没有内在需求，只是迫于政策的要求，比如工商年检、银行贷款必须要求有事务所的审计报告，他们不关心审计质量的高低，也不需要注册会计师提供专业意见，对他们而言只是花钱买几张纸，谁的价格低他们就选择谁。事务所要谋求生存，审计收费是打折又打折，能够收到标准费用的一半就已经相当不错了。
6、三、中小事务所的审计过程 从中小事务所的业务承接来看，审计风险是比较高的，但是如果能够在审计过程中保持职业谨慎，严格实施审计程序，努力控制检查风险，是可以降低审计风险的，审计质量也是有保证的。但是由于各种各样的原因，中小事务所的审计过程也不尽人意。 1、没有审计计划 中小事务所在审计开始之前一般不会编制审计计划，不了解被审计单位的基本情况，不对审计重要性水平和审计风险进行评估，不分析重要会计问题和重点审计领域，不安排审计进度和人员分工。既便是有计划，多数也是为了在形式上完善工作底稿而事后做的。 2、缺少必要的审计程序 （1）没有符合性测试程序 现代审计是建立在内部控制基础之上的，从而产生了符合
7、性测试这一审计程序。虽然符合性测试并不是每一次审计必需的程序，但是不实施这一程序也是有条件的。但是在中小事务所看来，不实施符合性测试的三个条件在任何时候都是适用于被审计单位的， “有条件的不实施”也就成了“无条件的不实施” 。当然有些事务所也会备有“内部控制调查问卷” ，交给被审计单位填写，以表示对内部控制进行了了解，但是对收回的问卷不分析、不总结，更不会根据内部控制的调查结果来设计实质性程序。 （2）实质性测试程序实施不到位 注册会计师可以运用检查、监盘、观察、询问、函证、计算、分析等方法，以获取充分适当的审计证据。实践中，由于收费低、时间短、工作量大，中小事务所往往简化审计程序。比如，银行
8、存款的函证和余额调节表的编制，都是由被审计单位的会计来完成；在往来账项审计过程中，不是亲自寄发询证函，而是把询证函交给企业；而在实物资产的审验过程中，基本不进行盘点，而是以被审计单位的盘点表代替监盘程序，或者以账面数确定为审计认定数。虽然审计程序表列出了每一个科目需要实施的各项审计程序，但是这些审计程序不是“不适用” ，就是因为实施难度较大而没有实施，最终就是把账表、账账核对一遍，再抽查几张凭证，就算完成了现场工作。 3、缺少审计复核制度 中小会计师事务所基本没有复核制度，通常是谁做的业务谁签章，当然签章注册会计师在审计时会相对谨慎一些，但是由于个人经验、能力的限制，有时对审计结论也难以把握。
9、在审计业务相对集中的时候，事务所不能保证每个项目都有注册会计师参与，会由助理人员单独完成业务。在审计程序存在缺陷，又没有复核制度的情况下，是没有注册会计师愿意为助理人员的报告签章的。三级复核是对审计现场工作和审计报告的质量把关，在事务所的质量控制中有着举足轻重的作用。中小事务所由于规模和人员的限制，要做到三级复核确实有一定的难度，但是至少也可以做到二级复核。只有三五个人的事务所，可以先由业务人员之间交叉复核，再由主任会计师复核；中等规模的事务所，可以先由项目负责人复核，再由主任会计师复核。 四、中小事务所的收入分配 中小事务所的收入分配一般都是实行底薪加提成的方式，根据每月业务量的实际收费金额
10、的一定比例，在所有参与这个项目的人员之间分配。这种收入分配方式的结果就是：谁做的业务多，谁的收入就高，而不管审计质量如何，与客户的关系如何。注册会计师为了提高收入，不考虑自身的胜任能力，质量高低无所谓，速度快，业务做得多才是主要的。这恰巧迎合了事务所的收益提成机制，导致不严格审计，提供低质量审计服务的人员客户多、收益高，而严格审计、提供高质量审计服务的人员受到冷落。 五、一些思考 为什么以上问题在中小事务所显得特别突出？个人认为，根本还是经济利益的问题。中小事务所是在为“生存”而努力，而大所是已经解决了“温饱问题” ，在为“发展”而竞争。要解决中小事务所的这一系列问题，就不能只是提倡加强职业道
11、德、保持独立性、严格审计程序、控制审计质量等等，而必须对症下药，围绕“经济利益”进行治理，使事务所的违约成本大于收益。比如对审计项目，由物价部门和行业协会按照事务所的成本结构和注册会计师行业高风险的特点制定出一个最低指导价，并对审计项目的收费情况进行抽查，对于收费低于最低指导价的事务所，除给予行政处罚（如降低资质）外，还可以对差价进行加倍罚款。行业协会还应不定期的对事务所的审计工作进行抽查，对审计程序不符合审计准则要求、审计质量低劣的，无论审计结论是否正确，可以采取停业整顿、撤消资格等措施，并处以高额的罚款。虽然经济制裁并不是最好的手段，也不符合和谐社会的概念，但一定是最有力的手段，当然也应当有条件的运用。 作者简介：韦霞（1977-） ，重庆人，注册会计师，攀枝花学院经济与管理学院副教授，主要研究方向：会计、审计。
