1、1企业向境外关联方支付费用税收风险管理工作指引本指引主要根据 中华人民共和国税收征收管理法及其实施细则、 中华人民共和国企业所得税法及其实施条例、特别纳税调整管理实施办法（试行）（国税发2009 2 号）、国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告（2015 年第 16 号），以及非居民税收管理相关规定，并重点关注借鉴 OECD 发布的防范 BEPS（税基侵蚀和利润转移）行动计划相关成果，整理、 ，归纳企业向境外关联方支付费用的主要税收风险点，提示、相应的风险管理建议，提出税务机关主要的及应对措施。本指引，旨在规范指引各级税务机关规范税收执法、加强跨境税源风险管理，引导企
2、业主动防范控制税收风险、提高税法遵从度为目的。一、企业向境外关联方支付费用的主要税收风险点企业向境外关联方支付费用,主要包括但不限于劳务费和特许权使用费，根据税收要与经济活动及价值相匹配的原则，应重点关注企业向境外关联方支付费用的以下税收风险点：（一）通过不合理的费用支付侵蚀居民企业税基1、无实质性交易背景的境外关联方费用支付。例如，境内企业与境外关联方签订形式上的劳务合同或特许权使用2费合同，但境外关联方并未履行相应功能、承担风险，并未开展无实质性经营活动，重点关注， ，注册于避税地的关联方（特别是具备无税或低税、无自有资产、无具体经营活动、无本地办公人员、无经营场地的情形），无能力从事实质
3、性经营活动、履行相应功能或承担相应风险，以提供劳务或特许授权的名义向境内企业收取高额的劳务费用或特许权使用费；企业为无价值或者价值已经耗尽的无形资产向境外支付费用；等等。2、不能为企业带来直接或间接经济利益的费用支付。（1）为与企业承担功能风险或者经营无关的劳务活动支付费用。例如，集团公司通过全球子公司服务费用分摊的方式，向境内企业提供与其承担功能无关或者匹配度较低的的服务活动并依此收取高额的服务费用；境外上市的母公司将开展路演、投资者关系维护、集团公司社会影响力维护等活动的费用分摊给境内企业；等等。（2）为自身已经购买的劳务活动或已经实施的劳务活动重复支付费用。例如，企业已经向第三方购买了相
4、应的劳务，或者自身能够完成经营所需的劳务活动，仍向关联方支付相应的劳务费用；等等。（3）为已经在其他关联交易中获得补偿的劳务活动支付费用。例如，企业在向关联方采购设备过程中已经支付了相应的费用，但仍然就设备的安装和使用辅导（特别是低技术3含量的设备安装和辅导）支付费用；等等。（4）为自身已拥有的技术或品牌支付特许权使用费。例如，具有研发功能的企业（特别是高新技术企业），在相关技术、专利和品牌的研发方面投入了大量的资金和人力，并形成了相应的无形资产（特别是本土化的无形资产），但仍为其自身已掌握的技术或拥有的品牌向关联方支付特许权使用费；企业使用的专利型无形资产法律保护年限已经结束，从公开渠道就能
5、获取相应的技术信息，却仍向关联公司支付相应的特许权使用费；等等。（5）为其他不能为企业带来直接或者间接经济利益的劳务活动或特许权支付费用。例如，企业具有很好的经营能力，但因为大量与其实际经营活动不相匹配、或与相应费用能够带来的收益不相匹配的劳务费用或特许权使用费用支付，导致其盈利能力大幅下降；单一功能企业（如合约制造商），其产品购销环节的转让定价政策已经排除了产品的技术附加回报，但仍向关联方支付大额技术许可使用费；企业所有的产品均返销给境外关联方，并不直接面向市场，仍向关联公司支付商标许可使用费；等等。3、向境外关联方支付因间接受益但无需支付的费用。（1）为企业因附属于集团而获益，但未接受关联
6、方实施的具体劳务活动支付费用。例如，集团公司通过集中采购、整合内部信息系统、集中化管理、提升借款能力等方式产生了4集团内的协同效应，集团公司自身或其关联子公司均未向企业提供具体的劳务活动但收取了相应费用，或提供了少量的劳务但收取了不匹配的费用；集团内关联第三方接受了具体的劳务，而对其他关联子公司（包括境内企业）产生了附带性或偶然性的影响；等等。虽然集团内所有子公司均因此间接受益，但不应承担相应费用。（2）为关联方出于保障投资利益而开展的劳务活动支付费用。例如，集团公司为保障投资方利益对企业实施控制、管理、监督等活动，将仅属于股东或集团层面的活动（如内部审计）向子公司分摊费用；或以集团内部管理的
7、名义直接向子公司收取管理费或者将管理费包装成为服务费；等等。企业虽因此间接受益，但不应承担相应费用。（3）为关联公司境外融资上市而产生的附带利益支付特许权使用费。例如，企业在境外成立控股公司或者融资公司并最终筹划上市成功而产生较大的品牌效应或社会影响力，境外关联公司以此向境内收取特许权使用费（特别是品牌使用费）。虽然境内企业因此间接受益，但不应承担相应费用。4、向境外关联方支付超过与独立第三方发生交易应支付的费用。（1）企业以不合理的价格向境外关联方支付劳务费用。例如，企业以远高于独立第三方的服务成本加成率支付相应的5劳务费用；企业以销售额的固定比例支付劳务费用，但实际发生的成本却是固定的；等
8、等。（2）企业以不合理的价格向境外关联方支付特许权使用费。例如，企业境内的生产过程中，在专利技术或生产工艺的研发方面且投入了大量的研发费用，但仍然向境外关联方支付大额的技术许可费；企业在境内的经营过程中，投入了大量的营销费用并培育了本土化的品牌，但仍然向境外关联方支付大额的品牌许可费；企业与境外方共同研发无形资产，承担了主要功能和风险、分摊了主要成本并作出了主要贡献，但仍向境外关联方支付大额特许权使用费；境外关联方通过授权境内子公司相关技术的使用权而获取高于独立第三方的特许权使用费；等等。（3）企业以不合理的利率水平或不合理的债务结构向境外关联方支付利息。例如，企业向关联方借款的利息支出超过公
9、开市场合理的利率水平；企业因接受的债权投资比例超出资本弱化限制性条款中关于债资比例的规定，且不能提供合理理由的利息支付；等等。（二）通过筹划交易模式逃避非居民税收1、混淆劳务发生地逃避纳税义务。例如，企业接受的劳务实际发生在境内，但以通过网络（境外服务器）提供服务为由申报非居民劳务发生地为境外；以签订合同的方式将劳务发生地直接确定为境外；等等。62、将特许权包装为境外劳务逃避税纳税义务。例如，企业在劳务合同中列通过虚列名目众多的服务项目（如咨询费、培训费、佣金等）费用隐匿特许权费用，或者直接将特许权包装为技术服务；等等。3、规避常设机构的认定。例如，企业将一个完整的劳务合同，通过“ 化整为 零
10、” 、“连环合同”等方式 进行分拆,造成每个合同都不构成常设机构认定的时间标准；等等。4、采用抵消交易隐匿劳务费和特许权使用费。例如，企业实际上接受了境外关联方提供的劳务或特许授权，但通过向境外关联方高价购买材料和设备或低价销售产品（或者两者同时进行）的方式，抵消其本应支付的劳务费用或特许权使用费，进而避免对外支付税务备案审查及非居民纳税义务。二、企业向境外关联方支付费用税收风险管理提示企业向境外关联方支付费用，应当符合独立交易原则，未按照独立交易原则向境外关联方支付的费用，税务机关可以依法进行合理调整。企业接受境外关联方提供劳务时，应着重通过以受益性分析和功能成本分析，以该劳务能够为企业带来
11、的经济利益的程度和提供该劳务发生的实际成本为基础，确定劳务价格；企业接受境外关联方提供的无形资产时，应着重通过受益性分析和贡献度分析，以该无形资产能够为企业带来的经济利7益的程度、该无形资产的实际价值和各方对该无形资产的贡献度（特别是关联各方在该无形资产的开发、价值提升、维护、保护、应用和推广中履行的功能、投入的资产及承担的风险），确定无形资产以及相应特许权的价格。企业向境外关联方支付费用，可以通过真实性测试、必要性测试、受益性测试、价值创造性测试、重复性测试、补偿性测试等方法，判定企业是否存在通过对外支付费用转移利润、侵蚀税基或逃避非居民税收的风险。 （一）真实性测试检查企业提交的合同资料与
12、企业的经营实际是否相符，必要时进行实地考察，确认劳务合同中列明的内容是否真实提供，无形资产价值是否真实存在；确认境外关联方是否为收取该费用履行了相应功能、承担相应的风险，以及是否具有实质性经营活动，重点关注与避税地关联方之间发生的交易活动；对于没有实质性交易背景的境外关联方费用支付，不应在税前列支。（二）必要性测试检查企业向境外购买的劳务或引进的技术或品牌是否符合企业的经营需要，测试其在企业的经营过程中是否具有必要性，对与企业经营无关的费用支付，不应在税前列支。（三）受益性测试检查企业是否因向境外关联方支付劳务费或特许权使8用费而获得经济利益，同时测试其支付的费用与获得的经济利益是否匹配，对超
13、过与独立第三方发生交易应支付费用的部分不得在税前列支。对于因集团协同效应而使企业间接受益的，若境外关联方未提供具体的劳务活动，则企业不应支付费用；若境外关联方提供具体的劳务活动，则企业仅需对该劳务活动本身（不含协同效应部分）支付费用。（四）价值创造测试1、价值创造方测试。检查企业支付特许权使用费的无形资产的价值创造各方的贡献程度，若该无形资产是在境内形成的，境外方仅拥有该无形资产的法律所有权且未对其价值创造作出贡献的，企业不应支付特许权使用费；若该无形资产为境内外各方共同研发，要测试境内企业为该无形资产的价值创造做出的贡献，确认其应向关联方支付的特许权使用费价格；如该无形资产为境外关联方已有的
14、无形资产，应考虑境内企业对该无形资产的应用完善、技术改良等贡献，确认其应向关联方支付的特许权使用费价格。2、价值创造地测试。对境外关联方因提供劳务收取的费用，要确认该劳务的实际发生地，判断我国对于该项收入是否具有征税权。（五）重复性测试检查相关合同资料以及实际履行情况，确认企业是否就9同一项服务或同一项技术向境外关联方多次支付不同品目的费用。（六）补偿性测试1、成本补偿测试。检查相关合同资料，测算境外方提供的劳务成本，测试境外企业获得的劳务补偿与企业向境外关联方支付的费用是否匹配。2、抵消交易测试。检查企业与境外劳务或特许权提供用方是否存在其他关联交易，进而判断是否存在抵消交易，确认企业向境外
15、支付的费用是否已通过转让定价或其他途径获得补偿。三、税务机关对企业向境外关联方支付费用的应对措施强化各级税务机关上下联动、横向互动的方式，整合优化管理资源；借助信息化管理手段和国际税收征管协作平台，畅通与企业财务人员、税务中介机构的沟通合作渠道，解决信息不对称问题；着重根据独立交易原则开展针对企业向境外关联方支付费用涉及到的税收风险管理。（一）鼓励企业主动申报，强化基础信息管理。向境外关联方支付费用的企业必须在所得税年度申报时填报年度关联报告表，并按照国家税务总局、 国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告（2013 年 第 40 号）要求，提供 对外支付费用合同，对外支
16、付费用备案表等信息资料。 10各地税务机关应加强对企业备案资料的审核工作，对企业向境外关联方支付费用存在疑点的，各地税务机关可要求纳税人提供相关资料；境外关联支付费用较大或者在自我评估的过程中认为可能存在风险的企业，也可在对外支付备案时主动向税务机关提交相关资料，进而降低相应的税收风险。相关资料详见附件。（二）依托国际税收信息管理系统，强化风险筛查我省已完成了覆盖反避税信息管理、非居民税收管理、 “走出去” 企业 税收管理和服 务等国际税收事 项的信息化系统的全省推广应用工作。各地税务机关应充分利用该系统加强企业向境外关联方支付费用的管理，通过分析相关费用支付与企业利润情况的负关联度定位重点应对目标，重点审核相关合同备案资料，分析跨境关联方交易的真实性和合理性。（三）防范与查处并举，提升反避税工作水平按照“管理、服 务、调查” 三位一体反避税防控体系的要求，充分借助反避税工作手段，在境外关联方费用支付的管理过程中，对于低风险事项，加强反避税管理，鼓励企业自行调整；对于高风险事项，积极开展反避税调查工作；同时强化反避税服务职能，积极受理企业提出的的合理的预约定价申请。（四）完善协作机制，强化跨境支付税源监控1、强化部门间协作。进一步完善国税、地税、外管、工商
