被审计单位的内部控制问题及其思考.doc

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资源描述

1、 被审计单位的内部控制问题及其思考我国独立审计准则非常重视注册会计师对被审计单位内部控制的研究与评价,在相关具体准则中对其内容都作了规范性的要求。但在注册会计师审计实务中,由于被审计单位本身内部控制体系不完善,国家对内部控制的内容要求、考核标准一直未作出详尽规范,加上注册会计师专业判断能力的局限性,很难对被审计单位内部控制作出公允性的评价。因此,不少注册会计师采用回避方式,不对内部控制做深入的研究和评价,只是做一些形式上的工作底稿,以应付复核和检查,并不与审计抽样相联系,很大程度上仍依赖于传统的审计方法。目前在审计理论与审计实务方面所形成的这种反差,严重地阻碍了现代审计的推行进程。本文就此提出

2、一些看法。一、当前注册会计师审计中遇到的有关企业内部控制方面的主要问题(一)内部控制环境弱化,控制体系不完善,使注册会计师对被审计单位内部控制的信赖度大打折扣 内部控制是被审计单位为了保证各项业务活动的有效进行,确保资产的安全完整,防止欺诈和舞弊行为,为实现经济管理目标等而制定和实施的一系列具有控制职能的方法、措施和程序。从定义本身可以看出:其一,内部控制的主体是被审计单位本身,内部控制制度的制定和实施也是被审计单位,而不是其他单位;其二,内部控制涉及到的所有业务活动的控制,不仅仅是会计控制;其三,内部控制的基本目标是确保资产的安全完整,防止欺诈和舞弊行为,实施经营管理目标;其四,内部控制的手

3、段涵盖于方法、措施和程序之中。内部控制的体系应该是科学和严密的,也是现代企业和其他经济单位所不可缺少的。近年来,世界各国都十分重视对内部控制的研究,并提出了一系列规范性的指导意见;我国会计管理部门也正准备出台内部会计控制的基本规范。但是,目前在我国很大一部分经济单位仍轻视内部控制,习惯于行政指挥,家长制管理的现象还普遍存在。目前,我国各种类型的经济单位未公开制定完整的内部控制体系,相关内部控制制度也散见于各种内部文件之中,更谈不上科学合理和互相衔接。注册会计师搜集内部控制的证据犹如大海捞针,费时费力,难以保证审计效率和执业质量基本目的的实现。内部控制涉及到一个经济单位的人事管理、生产管理、财产

4、管理、购销业务管理、重大投资和资产处理管理等多个部门的管理,而作为财务管理这样一种综合性的管理部门,很难在内部显示出其突出地位,相关信息无法及时向注册会计师提供,这无疑给注册会计师进行内部控制调查增加了难度。也有不少经济单位有相关的内部控制制度,但它缺少一定的方法和措施。特别是内部控制的检查,大多未落实到实处,更没有定期进行报告,内部控制的缺陷未暴露,更新的合理化建议得不到及时采纳。还有很多小型经济单位其内部牵制机能尚未建立,更谈不上内部控制的履行。 鉴于多数经济单位都存在着内部控制环节的缺少和内容不清的问题,因而,注册会计师对其内部控制的信赖度肯定会大打折扣。如果,注册会计师轻信内部控制,有

5、可能失去对执业质量的控制;如果注册会计师要保证一定的执业质量,就必然更多地依赖于实质性的审计,这就要花费更多的审计时间和精力。 (二)会计系统设计未充分考虑内部控制,会计资料过于简化,使注册会计师难以把握内部控制的运行 近年来,国家会计管理部门对会计要素的确认和计量,对财务会计报告的信息提供和披露都制定出具体的准则和制度,但相关的内部控制的规范化制度已经滞后,而统一的会计制度的颁布时间不匹配,内容上也没形成有机的结合,具体到每一经济单位的会计系统设计,就会形成五花八门的格局,使注册会计师对被审计单位的内部控制评价难以形成一般性认识。 由于会计系统设计承袭了计划经济时代的陋习,会计资料过于简化,

6、因此注册会计师从会计资料中往往找不出内部控制运行的有效证据。比如:从会计凭证看,强调印章,忽视签字;多见事后批准,少见事前控制;对货币资金支付,缺少授权付款凭据,支票签发印章由一人保管,各种发票、收据格式几十年未有显著变化,相关内部控制不能体现。从收款方来看,发票、收据中很难找出收款相关依据和收款方式;从付款方来看,也找不出付款授权依据和付款方式,发票收据格式中没有审批付款的签字处,也未印制背书处,有些发票收据审批付款只有在原记录处签字,既无法辨认,又影响凭证的整洁。对记账凭证也是采用几十年不变的印章控制方法,凭证下面只要求会计主管、出纳、记账、审核等人员签章,没有处理意见栏目,分不清前后次序

7、,事后补签或补盖章的情形是无法辨清的;对会计凭证的装订,只考虑时间顺序,未考虑业务类型,各种业务混装在一起,不利于汇总和核对,特别是发票装订号码不连续,很难揭露出舞弊和错误。再比如:从会计账簿看,重视分类账,忽视日记账和备查账,重视金额记载,忽视事由记载。分类账对系统地提供会计信息固然重要,但日记账和备查账更能连续反映经济活动运行的轨迹,是实施内部控制所不可缺少的。但很多单位从未设置日记总账,有备查经济业务的单位也没有设置备查账,在明细账簿摘要栏中只记载“购入”“发出”“支付” 等与账簿类型相重合的无意义记录,在总账摘要栏中甚至只记载“本月发生 ”这样千篇一律的字样,毫无实际意义。账簿记载未设

8、审核栏目,弄不清审核人员的责任。在财务会计报告中,只重视会计报表的提供,忽视财务情况分析和会计报表附注编制,只研究如何满足有关行政管理部门需要,少研究利用财务会计信息加强内部管理。 (三)内部控制评价缺乏具体标准和尺度,对同一被审单位,不同注册会计师所作的评价有时大相径庭 不同的经济单位应具备不同的内部控制模式。大型企业人员分工较为细致,内部控制程序也严密;而中小型企业为了有效利用人力资源,内部控制程序显得粗略一些。充分利用现代化办公手段(如建立内部微机管理网络)的单位其内部控制效率就高一些;而采用手工操作管理的单位,其内部控制效率就低。注册会计师面对不同的经济单位,如果缺乏评价的具体标准和尺

9、度,就不能进行量化处理,仅凭抽象的专业性判断,是难以使人信服的。比如:对于大型单位和小规模单位的划分,若没有一个量化标准,难免会将一个大型单位当作小规模单位来看待。在业务处理程序上,若没有一个针对不同行业不同业务的量化评价标准,也很难说清谁对谁错,谁合理谁不合理。同样是销售与收款业务,零售企业与批发企业、零售企业与工业企业其内部控制的方法和手段是不一样的;对网络式的营销方式,是集中办理收款,还是分散办理收款;对赊销商品应由哪一级授权批准;对购货业务,先付款后提货如何控制、或先提货后付款又如何控制、商品价格、回扣和折让又如何控制等等,所有这些业务处理都应有一个明确的标准。再比如,对重大资产的处置

10、和重大投资,不同的经济单位也应有不同的量化标准。因为重大资产处置和重大投资的程序更加复杂,决策更显慎重,注册会计师对重大资产的处置和重大投资项目内部控制的调查也更加谨慎,如果将其作为一般经营项目看待,就无法揭示重大方面存在的问题,导致审计报告的失真。二、对解决企业内部控制问题的几点思考 (一)要加强内部控制体系建设,使注册会计师对被审计单位内部控制的评价建立在可靠的基础上 内部控制体系是一项涉及经济管理模式的创新工程,有赖于国家政策的引导。不仅需要财政部尽快出台内部会计控制规范,而且还需要其他部门尽快颁布相关内部控制的法规制度;不仅需要一般性的规范,而且需要对各类经济单位的不同业务类型提出具体

11、指导性意见,这既为经济单位制定内部控制制度提供依据,又为检查内部控制制度的实施提供便利条件。为此,应更新会计设计模式,把内部控制的理念延伸到会计资料之中,改变传统的凭证、账簿格式,这是加强内部控制体系建设的重要手段。 首先,要加强对经济业务的前馈管理。对相关购销合同副本,采购标准手续,重大投资和资产处置的相关文件要纳入会计凭证一并管理。其次,要加强对经济业务的事中、事后的监督管理。对收入实行“款项直达 ”,减少中间过渡账户;对款项支付可以借鉴西方财务会计的作法,实行“付款凭单制” ,对发票收据的审核应在背书处设计格式;对记账凭证的流转次序及签字要设计格式明确责任;对账簿要在摘要栏写明事由,并设

12、置审核栏以明确经济责任;对财务会计报告要求填报齐全,充分披露。 (二)营造重视内部控制的氛围,使注册会计师对被审计单位内部控制的评价更加顺利及时 全社会都要营造重视内部控制的氛围,理论界应重视内部控制的研究,企业要有效地实施内部控制,要旗帜鲜明地制定内部控制制度,走出所谓“内部控制是对职工实行管、卡、压” ,是“限制领导权力”的误区。只有内部控制机制与内部激励机制相得宜彰,才能推动企业健康发展。而注册会计师在对被审计单位进行内部控制评价时,若能得到其内部各管理层的支持和配合,能及时顺利取得有效的证据,肯定会提高审计效率和质量。 (三)加快制定内部控制评价规范,使注册会计师对被审计单位内部控制的评价具有实用性和可比性 我国注册会计师按独立审计准则开展审计工作。内部控制与审计风险准则及审计重要性准则、错误与舞弊准则、管理建议书准则、小规模企业审计特殊考虑实务公告等都对内部控制的测试、评价和报告作出了规定。但是,由于国家没有对经济单位颁布实施内部控制的规范化文件,因此适用注册会计师审计的内部控制评价指南性文件也无法出台。只有内部控制本身体系得到完善,才能在注册会计师行业内制定对内部控制详尽的评价规范,才会使内部控制的评价具有实用性和可比性,才能避免不同注册会计师对同一被审计单位的内部控制的评价出现专业判断的重大差异。

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