1、本科毕业论文（20_届）民营企业成本核算方法的选择与管理所在学院商学院专业班级财务管理学生姓名学号指导教师职称完成日期年月日I摘要当前，在我国国民经济体系中，民营企业所占比重较大，但大多数民营企业普遍存在着成本管理不能配合企业战略实现长远收益、企业成本核算观念落后，企业成本核算的内容不够全面，方法陈旧、企业成本核算人员整体素质较低等问题，这些问题的存在，直接影响了民营企业的健康发展，成为民营企业做大做强的最直接的瓶颈。因此，在当前形势下民，针对营企业成本核算的现状和问题，科学地提出解决问题决策方案，对民营企业保持健康快速持续发展有着非常重要的现实意义。本文借鉴国内外对成本核算问题的研究的基础上
2、，结合民营企业的现状和在成本管理上存在的问题，以成本核算方法为对象，探讨民营企业在成本核算方法的选择和管理上的问题，建议民营企业采用作业成本法对成本进行管理，变革企业的成本管理观念和组织制度，为企业提供最准确最相关的成本信息，使得企业做出正确的成本决策和经营决策。从而使民营企业能在激烈的市场竞争中站稳脚跟，处于不败之地。关键词民营企业；成本核算；作业成本法IIABSTRACTTHEDIFFICULTYINHERENTINCHOOSINGAPROPERANDACCURATEPRODUCTCOSTINGMETHODFORMANUFACTURINGENTERPRISESHASBEENWIDELYDI
3、SCUSSEDBYACADEMICSANDPRACTITIONERSTHEIMPORTANTLIMITATIONOFTRADITIONALABSORPTIONCOSTINGMETHODSHADBEENDEEPLYDISCUSSEDALONGWITHADVANTAGESOFOTHERCOSTINGMETHODASVARIABLECOSTINGORACTIVITYBASEDCOSTINGABCDESPITETHEFACTTHATISSUESRELATINGTOABCHAVEBEENWIDELYDISCUSSEDBYRESEARCHERSANDPRACTITIONERSINTHEPASTTENYEA
4、RS,THISMODERNCONCEPTSTILLLACKSGENERALRULESGOVERNINGBOTHMETHODOLOGYANDCOSTALLOCATIONPRINCIPLESLOOKINGBACK,THECONCEPTOFACTIVITYBASEDCOSTINGHASBEENCONSIDEREDASOPHISTICATEDMETHODOFCOSTCALCULATIONSINCETHEEARLY1980STHEABCMETHODWASORIGINALLYDESIGNEDASASOLUTIONTOTHELIMITATIONSOFTRADITIONALCOSTINGMETHODSTHEP
5、ROBLEMSRELATINGTOTHESETRADITIONALCOSTINGMETHODSHADBEENDISCUSSEDWITHTHENEEDFORIMPROVEMENTINTHEQUALITYOFCOSTINGSYSTEMSACTUALLYUTILIZEDINPRACTICEHOWEVER,ONECHALLENGEFACEDWHENCARRYINGOUTTHECOSTALLOCATIONPROCEDUREINABCLIESINTHEMANNERINWHICHTHEMETHODOLOGYISAPPLIEDWHENALLOCATINGCOSTSINADHERENCETOABCPRINCIP
6、LES,THEUSEROFTHESYSTEMALSOHASTOSTRICTLYFOLLOWTHEINDIVIDUALSTEPSWITHINTHEIMPLEMENTATIONMETHODOLOGY,WHERECLEARLYDEFINEDALLOCATIONPROCEDURESANDOTHERMETHODICALACTSAREPERFORMEDTHISRESEARCHSTUDYHASNOAMBITIONSTOJUDGETHEEXPEDIENCYOFTHEABCSYSTEMFORRECENTORFUTUREUSERSINFACT,THEAIMOFTHISPAPERISTODEFINITIVELYEX
7、PLAINTHENECESSARYSTEPSTOAPPLYABC,ASWELLASTOCLARIFYPROCEDURESFORACTIVITYOUTPUTMEASUREMENTANDCOSTASSIGNMENTTHEPAPERALSODESCRIBESTHEBENEFITSANDLIMITATIONOFABCIMPLEMENTATIONINMANUFACTURINGINDUSTRIESKEYWORDSPRIVATEENTERPRISECOSTACCOUNTINGACTIVITYBASEDCOSTING目录1概述111成本核算定义112成本核算的研究意义22我国民营企业现行成本核算的分析421民
8、营企业现行成本核算的方法422民营企业现行成本核算方法的弊端53民营企业改进成本核算方法的必要性831市场经济体制对成本管理的基本要求832民营企业为适应环境提出的自身要求84作业成本法的相关理论界定1041作业成本法相关定义10411作业成本的概念10412作业成本法的指导思想10413作业成本法理论基础1142作业成本法的实施步骤1143民营企业实施作业成本法的优越性135作业成本法在民营企业运用的案例分析1651企业概况1652制造成本法下的成本信息1753作业成本法下的成本信息1754两种成本核算方法对公司的不同影响206民营企业在实施作业成本法过程中还应注意的事项24参考文献26致谢
9、错误未定义书签。1对于当今日益变化的市场，能否及时地把握信息、抓住机遇成为企业能否驾驭市场的关键。建立全面成本管理体系，打破以企业自身角度为出发的传统的管理理念，以企业全局为对象，以企业所处的竞争环境为出发点，综合分析企业内部、竞争对手以及行业在内的整个价值链；着眼于外部环境，考虑产品的开发、设计、生产、销售和售后服务等各个环节；要将成本管理的重点放在发展企业可持续竞争优势上，注重长远的效益，去适应战略管理的需要，从观念上根本转变，才能提升企业战略管理能力，有效地实现对企业的业绩考核、规避与化解经营风险、提升收入及节约成本。成本核算是企业内部管理控制的一种主要管理方法体系，对现代企业成熟与发展
10、起着重大推动作用。从而为企业提供最准确最相关的成本信息，使得企业能做出正确的成本决策和经营决策。使民营企业能在激烈的市场竞争中站稳脚跟，处于不败之地。本文以民营企业为样本，将从理论与实证两个角度研究民营企业成本核算方法上的选择和管理，建议民营企业在成本管理上采用作业成本法，从而为企业提供最准确最相关的成本信息，做出正确的成本决策和经营决策。1概述11成本核算定义对于成本的相关概念，可追溯到1878年3月1日THOMASBATTERSB出版的优秀的复式簿记人员中提出的对“主要成本”的概述。在THOMASBATTERSB的影响下，1887年，E卡克和JM费尔斯在伦敦出版了工厂会计。成本会计就这样发
11、展起来了。到了19211945年，在制造业科学管理之父泰勒的科学管理方法的启发下，美国会计学家将标准成本制度从试验阶段推进到了实施和广泛推广的阶段，把原来的事后成本核算转变为事先制定成本标准，将事中控制及事后核算与分析相结合。发展至今，对于现阶段的成本核算概念，2003年，欧阳修和杨雄胜指出成本核算是利用货币单位计量各种经济资源的价值牺牲或耗费，包含成本核算对象、成本核算原则（准则）、成本核算假设以及成本计算方法等一系列内容，前后一贯、相互关联的理论及方法的集合（欧阳修，杨雄胜，2003）。2007年，陈云在成本会计学中对成本核算是这样定义的成本核算是对日常生产经营过程中发生的成本费用进行归集
12、、登记和分配，并进行有关的账务处理，最后求得各成本计算对象或各劳务对象的总成本及单位成本的过程（陈云，2007）。2总的来说，成本核算就是把一定时期内企业生产经营过程中所发生的费用，按其性质和发生地点，分类归集、汇总、核算，计算出该时期内生产经营费用发生总额并分别计算出每种产品的实际成本和单位成本的管理活动。其基本任务是正确、及时地核算出产品实际的总成本和单位成本，提供正确的成本数据，为企业经营决策提供科学依据，并能借此考核成本计划的执行情况，综合地反映企业的生产经营管理水平（张力上，2004）。12成本核算的研究意义成本核算是成本管理工作的重要组成部分。它的正确与否，直接影响企业成本的预测、
13、分析、考核和改进等管理工作，而这更是成为直接影响着企业能否做出正确的成本决策和经营决策的关键因素。成本核算过程，是对企业生产经营过程中各种耗费如实反映的过程，也是为更好地实施成本管理进行成本信息反馈的过程。通过成本核算，可以检查、监督和考核成本计划的执行情况，反映企业现时的成本水平，对成本控制的绩效以及成本管理水平进行检查和测量，评价成本管理体系的有效性，研究在何处可以降低成本，进行持续改进，这对企业成本计划的实施、成本水平的控制和目标成本的实现起着至关重要的作用。面对日趋竞争复杂的市场环境及日益多样化的企业产品，落后的成本核算理论，单一的成本核算方法以及所获得的成本核算数据，已经不能满足于企
14、业的实际需求。首先，在核算过程中，企业需要一种先进的成本核算理论对成本进行核算，使其核算出的结果数据更加精确；其次，对于企业而言，如何快速准确的得出成本信息，并且尽可能的避免人为因素导致的成本失真，是企业迫切需要解决的问题；最后，传统的成本核算软件在单据制单入账处理上，采用逐一处理的方法，面对各种各样的单据，数量又多，这无疑大大增加企业核算软件的操作人员的工作量，降低了核算软件的操作人员的工作质量，从而也降低了核算结果数据的准确性。基于以上种种因素，企业如果可以融入先进的成本核算方法，就能够实现批量自动制单，面对现在的经济发展，这样简便却又高效的成本核算系统已成为了企业迫切的需要。要想在激烈的
15、环境中处于不败之地，企业就必须建立全面成本管理体系，打破以企业自身角度为出发的传统的管理理念，以企业全局为对象，以所处的竞争环境为出发点，综合分析内部、竞争对手以及行业在内的整个价值链；着3眼于外部环境，考虑产品的开发、设计、生产、销售和售后服务等各个环节；要将成本管理的重点放在发展企业可持续竞争优势上，注重长远的效益，去适应战略管理的需要。42我国民营企业现行成本核算的分析21民营企业现行成本核算的方法对于我国早期的成本核算方法，那便是完全成本法了，它是将企业生产经营中发生制造成本和非制造成本中的管理费用和财务费用都记入产品成本，而只将非制造成本中的销售费用作为期间成本的成本计算方法（王英丽
16、，1994）。在完全成本法下，企业通过产量来调节利润的空间较大。全部成本法被认为不符合配比原则的要求，不利于正确计算当期损益，直到1993年，我国对产品成本核算方法进行了重大改革，颁布新的财务制度，明确规定我国各个行业的成本计算以“制造成本法”取代过去的“完全成本法”，制造成本法就一直沿用至今。其中所说的料、工、费就是我国成本会计实务中的三大成本项目，用公式来解释就是产品成本制造成本直接材料直接人工制造费用。而针对我国民营现行成本计算方法的特点来说，目前，成本计算方法主要分为两大类基本方法和辅助方法。产品成本的计算对象一般有产品品种、产品的批别和生产步骤三种，因而基本方法有品种法、分批法、分步
17、法。品种法，也叫单步法、简单法，它是以产品品种作为成本计算对象来归集生产费用，计算产品成本的方法，是产品成本计算方法中的最基本方法。它主要适用于大量大批的单步骤生产，例如发电、采掘等企业。分批法是以产品批别作为成本计算对象来归集产品费用计算产品成本的一种方法。这种方法一般适用于小批单件的多步骤生产，例如重型机械、船舶、精密仪器、专用工具模具和专用设备的制造等。分步法是按照产品的生产步骤归集生产费用，计算产品成本的一种方法。它适用于大量大批多步骤生产，例如冶金、纺织、造纸以及大量大批生产的机械制造等。由于在不同的企业，管理者对每一生产步骤的成本信息的需求不同，为了方便成本计算，分步法又可以分为逐
18、步结转分步法和平行结转分步法两种。分批法和品种法都是以产成品作为生产费用归属的实体，以全厂（或某一封闭车间）作为成本计算空间范围，所不同的在于成本计算的时间范围上，分批法以“一批产品生产期”作为成本计算期，品种法以月份作为成本计算期。品种法与分步法都是以“月份”作为成本计算期，它们两者的不同在于，品种5法以“全厂（或某一封闭车间）”作为空间范围，分步法以“各车间（生产阶段）”作为空间范围。而辅助方法有分类法、定额法等。辅助方法均是在上面三种基本方法基础上的，为了简化成本计算或是为了加强成本管理，结合成本管理理论和方法演化而成。分类法是为了适应一些企业产品品种规格繁多，成本核算工作量繁重的情况而
19、设计的一种简化成本计算方法。它的基本特点是以产品类别为成本计算对象，将生产费用先按产品的类别进行归集，计算各类产品成本，然后再按照一定的分配标准在类内各种产品之间分配，来计算各种产品的成本。它主要适用于产品的品种规格多，但每类产品的结构、所用的原材料，生产工艺过程都基本相同的企业。定额法是在定额管理基础比较好的企业，为了加强生产费用和产品成本的定额管理，加强成本控制而采用的成本计算方法。它的基本特点是以产品的定额成本为基础，加上或减去脱离定额差异以及定额变动差异来计算产品的实际成本。它适用于管理制度比较健全，定额管理基础工作比较好，产品生产定型和消耗定额合理且稳定的企业。分类法和定额法在企业成
20、本核算过程中并不是必不可少的，它们一般都会结合基本方法来使用的。企业实施新财会制度，对产品成本核算采用制造成本法以后，己从多方面显示了它的优越性简化了成本核算，提高了产品成本的准确性；符合国际通行的成本核算方法，增强了我国会计与国际惯例接轨；增强了产品成本的可比性，有利于在市场经济中增强竞争能力，有利于成本预测和决策；增强了对管理费用和财务费用的管理，有效地制止了企业虚盈实亏和潜亏。22民营企业现行成本核算方法的弊端成本会计核算采用国际上通行的制造成本法后有很多好处，但也还存在一些问题。制造成本法归集一定期间内生产过程中所发生的各种制造成本，之后采用一定的方法和标准分配计入相应的产品，而对于销
21、售费用、管理费用和财务费用这些非制造成本从当期损益中直接扣除。在新制度规定下，管理费用、销售费用和财务费用直接计入当期损益，不计入产品成本。因此，企业进行产品定价时还须将上述费用在各种类产品之间分配，否则，就会形成产品成本不全，产品定价偏低等问题。另外，在20世纪六七十年代之后，尤其是20世纪80年代以来，由于以计算机为核心的信息产业的发展，西方发达国家原来的产业基础发生了变化，信息产业无论是在产值上还是在发展前景上，已超过其他产业。制造成本法的制6造技术环境适合于传统的手工生产系统或普通的机器生产系统，在那样的生产系统下，机器设备的科技含量较低，不能实现自动化生产，产品的生产工序一般较少；直
22、接材料、直接人工费用是产品成本的主要构成部分，制造费用所占比例较小；因为制造费用是按生产量标准（工时、产量等）分配计入到各种产品成本，所以要求在每道生产工序上发生的各项制造费用与生产量标准（工时、产量等）有较大的相关性，然而，间接费用的数额在1970年以前仅为直接人工成本的50到60，到1970年以后，大多数企业的间接费用已增加为直接人工成本的400到500，直接人工或直接材料低于企业总成本的5，与间接费用的关联越来越小，以直接人工工时或机器工时为间接费用的分配标准显然已不适宜。这只会造成各项制造费用按车间、部门汇总后分配给各种产品所造成的成本信息失真程度很低。传统成本法将环境影响作为外生变量
23、而加以忽略，这使得其所生成的成本信息与决策的相关性越来越差。一方面，日益竞争性的环境给成本管理系统带来了较大的冲击。对准确的产品成本、有效的成本控制和连贯的绩效评估的要求比过去更加重要了。另一方面，大多数企业继续使用几十年前已有的成本系统尽管这些系统安装在计算机上运行，但在设计理念上并不能反映电脑高速计算。因此，以制造成本法为主的现代成本计算法面临越来越严峻的挑战。具体地说来，制造成本法自身的弊端主要体现在以下几个方面（1）传统的成本核算软件在单据制单入账处理上，采用逐一处理的方法，面对为数众多的各种各样的单据，这无疑加大了企业核算软件操作人员的工作量，降低了核算软件操作人员的工作量，降低了核
24、算结果数据的准确性。基于此，融入了先进的成本核算方法，能够实现批量自动制单的成本核算系统已成了企业迫切的需要。（2）制造费用的数额和比重大大提高，如果仍然按照各产品生产工时或生产工人工资比例对其进行分配，则会使工艺程序复杂、产量不高的成本偏低，使工艺程序简单、产量较大的产品成本偏高。产品成本资料的失真，将影响根据成本所进行的各种决策。（3）知识经济社会下，企业的生产将由以前的生产导向型向消费导向型转变，小批量“单元生产”和批别成本核算将成为主要特点。因此，繁琐复杂的分步法显得没有必要。（4）而由于适时生产系统、零存货及顾客化生产的出现，企业的生产将以小批量的单元生产为主，加之技术的进步，使产品
25、的生产周期大大缩短，从而使产品的生产经营周期与成本计算期有可能始终一致，此时生产费用在完工产品与期末在产品之间的分配将不复存在。7（5）传统的成本核算模式的管理范围局限于生产过程发生的成本，即产品生产成本，不核算作业成本、顾客成本、开发设计成本等。它计算的成本是已发生的成本，难以满足管理过程中预测与决策的需要。企业的任何一种产品从开发引进到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本。同时也包括使用成本、维护保养成本和废弃成本等一系列与产品有关的所有企业资源的耗费。而且，传统的成本核算方法考虑的只是事中核算，没有考虑事前、事后的成本核算。这样的产品成本核算方法不再适合当今经济的发展，因为成本的含义已经
26、更为宽泛。另一方面，传统成本核算方法的管理重点是变动成本部分，变动成本可以被精确地转入应当承担此成本的产品或服务，而固定成本一般属于间接费用，通过主观选定的某个分配率向产品或服务分摊。有时间接成本要经过两次分摊才能到达最终承担的产品或服务上。由于分配的依据一般都是与产量高度相关的因素，造成资源耗费的实际值与成本信息所反映的值有一定偏差。83民营企业改进成本核算方法的必要性31市场经济体制对成本管理的基本要求（1）市场经济的平等性要求改革现行的不合理的成本管理体制。市场经济是一种平等经济。旧的成本管理体制是一种以计划经济为背景，以计划价格基础，以事后核算方法为重点，以全部成本法为内容的成本管理体
27、制。这种成本管理体制与市场经济的不相适应的，主要表现在成本管理制度和财会制度是按所有制的不同分别规定的，这造成了企业进入市场的机会和企业在市场中的地位的不平等，从而就不利于公平竞争。（2）市场经济的自主性要求企业成为成本管理的主体。在市场经济条件下，企业理应成为成本管理的主体，对其生产经营的成本全权负责。企业成本管理的重心，也应由事后核算为主转变为事前预测、事中控制为主。（3）市场经济的竞争性要求成本管理手段现代化。成本管理手段现代化是企业在激烈的竞争中取得胜利的重要条件。现代化成本管理是从成本预测、成本决策、成本目标、成本考核到成本分析的整个过程。这些都离不开信息的处理。而随着经营活动和经营
28、管理的复杂化，对信息处理的准确性和时效性要求也越来越高，但是，传统的手工操作已经不能满足这一要求了。在这个电子信息化的时代，就要求企业在成本管理中，必须加快电算化的步伐，增加电算化投资，培养电算化人才，实现成本管理手段现代化。（4）市场经济的开放性要求成本管理借鉴世界各国成功的成本管理经验。党的十一届三中全会以来，我国实行对外开放的政策，已逐渐使我国经济进入世界市场经济体系。这就要求我国的成本管理工作，必须按照现代市场经济的要求，借鉴和学习世界各国成本管理工作中的成功经验，积极改革我国成本管理工作中与国际惯例不相适应的方面。32民营企业为适应环境提出的自身要求在我国国民经济体系中，民营企业所占
29、比重较大，但大多数民营企业普遍存在着成本管理不能配合企业战略实现长远收益、企业成本核算观念落后，企业成本核算的内容不够全面，方法陈旧、企业成本核算人员整体素质较低等问9题，这些成本核算问题的存在，直接影响了民营企业的健康发展，成为民营企业做大做强的最直接的瓶颈。我国民营企业现行核算方法是在以大批量，少品种以及卖方市场为特征的传统方式下，基于对产品生产成本进行核算的基础上形成的。按照直接材料、直接人工、制造费用归集成本，并将许多间接性，共同性的固定成本通常以单一的数量标准分配给各种产品，一般企业直接材料，直接人工等直接成本按产品的数量进行分配，对于制造费用一般按其生产工时进行分配。而随着科技的发
30、展，机械化逐步代替人工，小批量生产、工艺复杂的单位产品顾客化生产、零存货等现象已成为一种趋势，显然，对于制造费用的分摊，按传统的以工时或数量进行分配是不合适的，尤其是对于现代科技含量较高的产品，这样就会低估了产品科技含量成本，致使成本信息不准确，这无疑对企业决策传导了错误信息，导致企业目标利润难以实现。在有限市场需求下，众多产品供大于求，企业要想争夺更大的市场，在保证质量的同时价格战是一张十分吸引人的大牌，而价格的背后当然离不开成本的支持。这也是目前企业对成本控制的要求越来越高的外部原因。此外生产技术的日益精细化，也对成本控制提出了更高的要求。因此，在当前形势下，针对民营企业成本核算的现状和问
31、题，科学地提出解决问题决策方案，去建立一个全面成本管理体系，打破以企业自身角度为出发的传统的管理理念，以企业全局为对象，以企业所处的竞争环境为出发点，综合分析企业内部、竞争对手以及行业在内的整个价值链；着眼于外部环境，考虑产品的开发、设计、生产、销售和售后服务等各个环节，要将成本管理的重点放在发展企业可持续竞争优势上，注重长远的效益，去适应战略管理的需要。104民营企业作业成本法的具体实施41作业成本法相关定义411作业成本的概念作业成本法起源于美国，首先由科勒KOHLER,ERICL提出。科勒发现水力发电生产过程中，直接成本比重很低、间接成本很高，从根本上冲击了传统的按照工时比例分配间接费用
32、的成本核算方法。后来，斯拖布斯GTSTAUBUS出版了重大影响的作业成本计算和投入产出会计一书，揭开了全面研究的新的成本会计管理模式的序幕。20世纪末，由于计算机为主导的生产自动化、智能化程度日益提高，直接人工费用普遍减少，间接成本相对增加，明显突破了制造成本法中“直接成本比例较大”的假定，布林逊提出作业时企业为提供一定量产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。这种作业观虽然仍然着眼于作业管理，但指出了作业消耗资源的状况，将作业与价值消耗费用联系起来，从而使作业概念初步具有了会计学涵义。1988年，美国哈佛大学青年学者罗宾库伯ROBINCOOPER和罗伯特卡普兰ROBERTK
33、APLAN率先把这种成本方法简称为ABCAETIVITYBASEDCOSTING。2005年1月，哈佛商业评论发表了卡普兰教授的文章时间驱动的作业成本法。简单的说，作业成本计算法是一种以作业为基础，是一套用来衡量产品成本、作业绩效、耗用资源及成本标的方法，着重于分析产品完成过程中的各项制造活动，以各项活动为基本点，然后将所耗用的资源成本分派到各项活动上，进而分配到相关的产品吴革，1988。412作业成本法的指导思想作业消耗资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生，作业导致费用、成本的发生。作业成本法就是把直接成本和间接成本（包括期间费用）作为产品或服务消耗作业的成本同等地对待，拓宽了成本的计算范
34、围，使计算出来的产品或服务成本更准确真实。作业成本的实质就是在资源耗费与产品耗费之间借助作业这一“桥梁”来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。这就是作业成本法的指导思想。11413作业成本法理论基础成本动因理论就是作业成本法的理论基础，成本的分配应着眼于成本的来源，把成本的分配与促使成本产生的原因联系起来，按成本产生的原因进行成本控制、汇集和分配，并在此基础上进行管理分析和决策（徐彬，2009）。作业成本法是一个二阶段分配过程。分别是资源向作业分配和作业向成本对象分配，与此对应，成本动因也被分为两类，资源动因和作业动因。但事实上，随着作业成本应用的深入，资源动因和作业动因的划分已不能满足实
35、际实施的需要。目前它包含四个有关动因的概念成本动因、资源动因、作业动因、成本对象动因。成本动因是分配的标准，对于成本信息的准确性和相关性有重要影响，是进行成本分析的基础，企业通过成本动因建立成本分析的因果关系，从而进行经营决策。因此，成本动因的确定是作业成本实施的重要内容。42作业成本法的实施步骤第一步，分析和确定生产经营过程消耗的资源。分析生产经营过程消耗的资源可以从账目和预算科目入手，根据企业的业务特点将账目和预算科目进行组合或分解，从而将消耗的资源重新分类。第二步，作业的认定与整合。由于企业的原有部门往往已将同类或相关的作业归并在一起，作业的认定可以从组织框图开始，细分并描述原有各部门所
36、包含的作业。这一阶段中一种有用的方法是询问部门经理或车间主任使用每个部门工作人员的目的。当充分分析了所有工作人员的工作时间后，就可以肯定列示的作业是完整无缺了。在作业认定的同时，还可以发现并消除一些不增值作业。作业认定完成后，根据管理上的要求，打破部门界限，对同质的作业进行作业整合。整合时应注意的问题有（1）作业整合应粗细得当，以保证成本控制和各种作业成本信息的分类组合，如按产品、按顾客的组合；（2）整合在一起的作业不但要有同质性，而且要属于同一层次；（3）关注作业在成本上的重要性，将重要的作业单独列示，次要的作业合并列示。第三步，作业链的描述。根据过程分析，企业的生产经营活动就是一系列作业由
37、此及彼，由内及外推移而形成的作业链。作业链的描述可以以业务为导向，跟踪资源耗费向已认定作业的转移，描述作业与作业以及作业与产品的联系。作业链的描述旨在明确作业间的链接关系，着眼于成本发生的前因后果，12为成本控制和作业链重新构建服务。作业链的描述过程中会发生作业链中断现象，这往往是由不增值作业造成的，尽可能避免或消除不增值作业是改进管理的方向。作业链的描述过程也是现有作业链的修正过程。作业链的描述重在为作业管理服务，同时它也在一定程度上为作业成本计算提供了辅助性思路。第四步，成本动因的选择。成本动因的选择分为两个层次，一是根据作业对资源的消耗，选择资源动因；二是根据产品对作业的消耗，选择作业动
38、因。作业链的描述为成本动因的选择提供了依据和思路。成本动因选择的时候应该特别注意分析成本是如何被消耗的，即成本被消耗的真正驱动因素。如果动因的变化并没有使得成本发生变化，那么该动因并不是成本耗费的真正原因，它并没有驱动成本的发生。选择时应该遵循以下原则（1）动因的选择要合乎管理的目的。企业实施作业成本法是为了优化管理，因此，动因首先要合乎管理的目的。管理目的就是管理者想要达到的目标。而要达到目标就会有一些决策，有决策就要有依据，如果管理者想要定价，那动因选择就要密切围绕能够合理分摊产品成本的动因，如果是为了控制，如销售部门的成本，那就要选取销售部门成本所产生的动因，这样才能有的放矢地进行管理，
39、实现管理的目标。（2）作业动因与实际消耗资源成本的相关程度。在满足了管理需要的前提下应该注意动因的选择要真实地体现成本耗费的逻辑。动因与资源消耗的相关程度越高，产品成本被歪曲的可能性就越小，作业动因就越应该选择。相关程度的确定可运用经验法和数量法。（3）动因选取的可行性。某些动因在业务的逻辑分析时候看上去是十分重要的动因，但是在实际收集数据的时候可能难以实施。确定高质量的动因是模型设计的基本出发点，但在实际操作时需考虑数据获取的可行性。（4）成本效益原则。成本主要指信息收集、整理的成本以及系统的复杂程度，效益是指系统能够提供信息的准确程度。系统的复杂程度主要体现在成本动因的数量上，成本动因的数
40、量越多，成本信息就越精确，但系统的复杂程度及成本就越高。如果数据采集成本太大，则可能使得作业成本法无法实施。作业成本法提供的信息最终是要为管理层决策服务的，如果所提供的信息太复杂，管理者就难以识别出重点和非重点，注意力易被分散，效益反而会下降。因此，根据成本效益原则，要在成本动因数目和期望的信息精确度两方面做出决策，这就要根据管理目的的。第五步，设置作业成本库。企业在自己的成本总分类账中得到相关资源，根据成本动因的特性，把相13似的成本动因的作业划分为一个成本库，这样有利于成本资料的归集和分配。第六步，归集作业库的作业成本。划分好作业成本库之后，就可以作业成本库为基础进行成本归集。作业成本库如
41、果对应多于自己的部门，首先要将不同部门的制造费用按照一定的方法和标准分配给不同的成本库，然后通过多个步骤的计算，便可得到每个成本库的费用总额。第七步，分配作业库费用。当归集完每个作业库的成本之后，按照一定的标准计算成本库分配率，计算公式为成本库分配率资源数量/成本动因量。从公式我们也可以看出来，计算成本库分配率的关键是能否准确地计算出成本动因量。例如某个企业生产甲产品，该产品的生产流程是下料，车，磨，抛光，镀光，清洗，检验，这个企业可以以该流程的每个环节作为作业单位，以每个作业单位作为归集资源的载体。下料成本库的成本动因是下料次数，又假设该成本库所消耗的资源是36000元，下料次数为72000
42、次，那么分配率就是05（36000/72000）。如果某型号的产品生产时，所下料的次数是20000次，那么该型号的产品所承担的下料所发生的制造费用就是10000元（20000元05），每个成本库的费用以此分配给各个产品。第八步，计算产品成本。作业成本法所要达到的最终目标，是要计算出每种产品的总成本。每种产品成本库应分担的制造费用等于该产品消耗的各种动因量分别乘以各成本动因率之和。43民营企业实施作业成本法的优越性美国管理会计学会90年代以来，一直调查了解美国企业中实施作业成本管理的情况，数据表明，实施和采纳作业成本管理的企业从90年代初期的11，上升到中期的49，目前评定并采用作业成本管理的企
43、业比例已超过70。这些企业将作业成本管理用于战略决策和作业分析等方面，取得了明显的成效。对于中国企业来讲，在了解和掌握作业成本管理的知识技能之后，利用其提高管理效率、控制成本、精简作业的未来也会是十分光明的。传统成本法以单一的工时为分配基础，割裂了成本与其产生原因之间的关系，导致了成本分析和控制的失效。作业成本法则以成本动因为基础，使得成本分配的准确性和成本可追溯性大大提高，是成本管理理论从工业化大生产以来最根本的变革。14作业成本法模式管理范围包括成本发生的全周期，包括了产品的开发设计成本、顾客成本等。作业成本管理以“作业”为核心和起点，把重点放在每一作业的完成及其所耗费的资源上。它是适应“
44、弹性制造系统”的高科技生产环境产生的，从时间上看，它管理的立足点在于源流重心设计阶段。通过作业分析，溯本求源，根据技术和经济相统一的原则，不断改变作业方式重新配置有限资源，达到持续降低成本的目标。其重点是通过对作业的分析、控制而达到控制成本的目的，并为企业提供用于决策、计划等的成本信息，继而，通过作业管理把作业成本管理的控制成本、反映成本的工作成果应用于企业生产经营过程，最终实现股东价值最大化。作业成本管理模式控制的总体目标是紧盯市场需求确定竞争优势，其分支目标是成本领先战略或差别化战略。有时以“成本效益比”最高为目标，有时以暂时的、局部的损失或较次的“成本效益比”来求得长远的发展。现代成本控
45、制的目标可定性为“长期发展基础上的效果”。作业成本法非常强调“顾客满足”的目标。顾客满足包含信赖性、质量、交货期、合理的售价和售后服务等方面，其中包含价值型定量目标售价、非价值型定量目标交货期和其他定性目标。作业成本管理核算模式的控制对象也就是业务过程的实体控制牵动资金运动的价值控制。作业成本管理是将抽象的“现金流动”与其实体依托业务过程相结合的、价值控制与实体控制并重的一体化控制，将传统的产品成本管理的静态特征发展成为动态的业务过程的管理。作业成本管理的成本控制对象是有“空间”特性的动态业务过程。其借鉴的是迈克尔波特的价值链思想，把作业（价值活动）视为取得竞争优势的“砖块”，不仅考虑砖块各自
46、的功能，还分析它们之间在空间上的相互结合方式价值链连接关系。具体可以概括为以下几点（1）作业成本管理增加了归集制造费用的成本库，成本库是依照可识别的作业中心来设置的，所以可得到作业层次的成本数据；（2）改变了管理者对制造费用的认识，即把制造费用总认为是不能直接向产品追溯的间接费用，而是通过作业来识别费用并追溯到某种产品；（3）改进了制造费用的分配方法，改变了过去的单一标准分配，采用以成本动因为基础的多标准分配，使产品成本信息更准确；（4）使企业管理深入到作业层次，管理者能通过各作业中心详细准确的作业成本数据，从控制导致成本发生的作业出发，找到最佳的成本控制途径，提高增值作业的效率，减少并消除不
47、增值作业,实现企业过程的不断优化。总之，民营企业运行作业成本法，对作业成本的计算结果进行分析与解释，如成本偏高的原因，成本构成的变化等。从而开展相关改进工作以实现增值作15业对作业成本实施过程中发现的问题采取相应措施，实现持续的效果改进，如考核组织和员工，重塑企业生产经营流程，消除不增值作业，提高增值作业运行效率等等。作业成本管理通过作业成本计量，开展成本链分析，指导企业有效执行作业，降低成本，提高效率，以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法，通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行
48、成本链分析，包括动因分析、作业分析等，为企业决策提供准确信息；指导企业有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低成本，提高效率的目的。许多国际性的大型制造和企业如惠普公司都已实施了作业成本管理，中国的一些领先制造企业如许继电气集团等也在尝试开展作业成本管理，作业精简和效能提高的作用十分明显。165作业成本法在民营企业运用的案例分析51企业概况本文选取了临安一家生产电子产品的公司临安奥星电子有限公司。临安奥星电子有限公司专业生产电解电容器铝壳和铝板带箔产品，创办于1974年，目前拥有多项专利技术，通过ISO9000质量管理体系、ISO14001环境管理体系认证。拥有员工10
49、0余人，年产量为15万余件。是临安市高新技术企业、临安市诚信示范企业。公司的主要业务是设计、生产和销售，产品品种多，批量小，是典型的多品种中小批量生产模式。公司设有一个生产车间，主要工序包括零部件排序准备、自动插件、手工插件、压焊、技术冲洗及烘干、质量检测和包装。原材料和零部件均外购。仓库设有1个采购员和2个物料管理员，采购员主要负责对原材料的采购，物料员对生产所需原料领用等问题进行物料的处理。另外，公司还设有设计科和销售部，分别对产品的设计和销售。近几年，公司在一些产品销售方面上出现了一些问题。公司的主打产品有3种，分别是产品A、产品B、产品C。产品A是三种产品中工艺最简单的一种，公司每年销售10000件；产品B工艺相对复杂一些，公司每年销售20000件，在三种产品中销量最大；产品C工艺最复杂，公司每年销售4000件。产品A按照目标售价正常出售。但来自外国公司的竞争，迫使公司将产品B的实际售价降低。对于产品C，公司收到的订单的数量非常多，超过其生产能力，因此公司将产品C的售价提高，但公司收到订单仍然很多，其他公司在产品C的市场上无力与公司竞争。上述情况表明，产品A的销售及盈利状况正常，产品C是一种高盈利低产量的优势产品，而产品B是公司的主要产品，年销售量最高，但现在却面临困境，因此产品C成为公司管理人员关注的焦点。在分析过程中，管理人员对传统成本计算法提供的成本资料
