1、1文献综述（20_届）审计结果公告制度影响因素分析2003年12月12日，国家审计署公布关于防治非典型肺炎专项资金和社会捐赠款物的审计结果，迈出我国审计结果公告的第一步。截止2007年1月，国家审计署已发布18个审计结果公告，使得以往寂寂无名的审计工作引起了媒体和社2会公众的广泛关注，审计的威力和审计结果公告的效果初步展现。审计结果公告制度的确立预示着我国政府实行依法行政,建立“行为规范、运转协调、公开透明、廉洁高效”机制有了新的着力点。它不仅是政府实施政务公开的重要内容,而且是行政监督与社会监督、法律监督和舆论监督有机结合的重要渠道,有利于对公共权力的监督和制约,有利于促进政治文明建设和社会
2、的和谐发展。李金华审计长在2004年明确指出，今后的审计工作要逐步做到“以公开为原则，以不公开为例外”。在此精神指引下，各级审计机关开始积极探索审计结果公告。但是政府审计20多年的历程中，审计机关完成的审计工作成果并没有充分发挥应有的作用，公众对国家审计机关的工作内容、职权和使命还知之甚少，特别是地方政府审计机关，由于“地方保护主义”、地区经济、文化的限制及其差异，我国各地方政府审计结果公告发展很不平衡，加之审计结果公告的实践刚刚起步，推行审计结果公告的内需和外需均显不足，制约并影响审计结果公告的因素还很多。因此在此基础上研究探索审计结果公告制度影响因素的分析具有十分重要的意义。1审计结果公告
3、的相关概念及内涵界定审计机关公布审计结果准则（2001）规定“审计结果，是指审计机关的审计意见书、审计决定书等审计结论性文书所反映的内容。公布审计结果，是指审计机关向社会公众公开审计管辖范围内重要审计事项的审计结果。”审计署审计结果公告实行办法（2002）规定“审计结果公告，是指审计署以专门出版物方式，向社会公开有关审计报告、审计意见书、审计决定书等审计结论性文书所反映内容的公告。”王怡（2003）从审计结果公告制度的作用机制出发，认为审计结果公告是政府审计诉诸舆论和影响市场用脚投票的一种对结果的监督。李伟、施家芳（2004）认为审计结果公告制度，就是审计机关将审计结果通过大众媒体向社会公开，
4、利用社会舆论监督这一工具促使审计查出的问题得到纠正和落实的一项制度。高林（2004）认为审计公告是指审计机关在行使审计监督权的过程中，通过一定的形式，依法将审计掌握的个人与公共信息（除涉及到个人隐私、商业机密及国家安全法规定的不能公开的除外）等有关执法事项向社会公众和特定对象公开的一项制度。葛笑天（2005）认为审计结果公告也就是通常所说的报告权和公布权，是指政府审计组织有权将审查结果报告给授权机构，有权将审查结果公布于众。刘明辉、常丽（2005）认为，政府审计结果公开机制是指国家审计机关依法向社会公开相关审计结果过程中的一系列正式规则、非正式约束和它们的执行机制的总称。曾驾群（2007）认3
5、为审计结果公告制度也就是国家审计机关将审计结论性文件反映的内容通过合法有效载体向社会公开。合肥市审计结果公告试行办法（2009）本办法所称审计结果公告是指审计机关通过当地新闻媒体、审计机关网站、政府公报、人大常委会公报、会议等形式向社会公开审计管辖范围内重要审计事项的审计结果。2国内外的研究现状21国外学者对审计结果公告制度影响因素的分析国外，JS密尔认为，理想上最好的政府形式就是主权或作为最后手段的最高支配权力属于社会整个集体的那种政府。因此这种政府形式就是纯粹的民主政制。这种政制看上去民主，其实总是由少数精英代表多数人管理国家事务。韦伯和熊彼特认为，这种民主其实是精英民主，他们只会代表自己
6、的意见。AHMEDRIAHIBELKAOUI（2004）研究了33个国家样本中政府审计信息对绩效的影响，研究发现政府审计信息在公共资金管理中发挥巨大作用，高质量的政府审计信息会显著提高政府管理中的绩效。YUTAKASUZUKI（2004）认为，基于公众问责的“知情权”，社会公众对政府的财务信息披露的质量要求也不断提高，政府机构审计信息披露迫切性加强。HAMEDMOMENI（2005）认为，政府审计应该及时和准确向立法机关及社会公众提供信息，让他们知道政府正在执行的项目、政府的行动与功能，任何能够提供高质量审计服务的政府审计都应该协助立法机关和政府机构，使得政府能对其管理的公共资源负责。国家审计
7、结果公告制度起源于民众知情权要求的提高，知情权概念是上个实际六七十年代公民权利发展的产物。1966年美国的信息自由法正式确认了公民知情权，1972年联邦咨询委员会法配合美国宪法第一条、第四条、第十四条修正案，形成政务公开的法律保障体系。澳大利亚等国家还专门设立了独立的议会监察专员接受投诉。鉴于民众对“知情权”的要求，国际货币基金组织（IMF）2001年推出了财政透明度手册修订版，对财政透明度进行了一般性的总结和规范，并提出了政府财政透明度的四项基本要求对政府作用、责任的澄清、民众获得信息的难易程度、预算编制执行和报告的公开与对真实性的独立保证。至此，审计的公开性被以规范的形式正式提了出来。国家
8、审计利用公告手段服务于市场经济，成为国际上的通行做法。虽然，各国对于国家审计结果的处理各不相同，但都充分利用公告的作用，以媒体舆论的压力达到规范被审计单位行为的目的。在美国，会计总署不像法国司法模式的审计4法院等具有裁决权或制裁权。因此，其国家审计报告中的审计结论和审计建议不具有法律的约束力，不能对被审计对不接受审计建议的拨款单位直接做出处理，只有把国家审计结果提交给国会。国会主要通过对不接受审计建议的拨款单位停止拨款或召开听证会，发挥国家审计报告的作用。虽然听证会没有法律约束，但各种新闻媒体的报道将会给被审计单位带来巨大的压力。听证会对推动审计建议的实施和强化美国国家审计的作用具有重要的意义
9、。22国内学者对审计结果公告制度影响因素的分析审计长李金华认为国家审计是一个国家民主法制发展的产物，也是民主法制进程的标志，又是推动民主法制的工具。因此政府审计结果公开的法律制度研究是审计结果公告研究当中的重要内容。张大敏、黄约（2004）重点从法律规范完善的角度研究了构建我国审计结果公告制度建设问题，提出其主要制度缺陷是法律层次不高、法律内容不完整、法律表达欠规范和存在有关法律冲突等方面的问题，分析了推行审计结果公告制度的体制因素、外部因素与内部因素，并就完善法律体系、完善法规内容和优化制度环境等方面表达了认识。张晓梅、兰蓉（2004）认为我国对于国家审计结果公告制度的认识，经历了一个不断深
10、化的过程，现在已基本形成了相应的法律、法规体系。实施这一制度，是理论和实践的必然选择，提出了在实施这一制度时应当处理好公告审计结果与保守审计秘密、保持独立性与遵守法定程序、协调公告法规与相应法规的相关条款，以及公告质量与公告数量等方面的关系。高林（2004）认为审计公告属于行政公开的范畴，明确了审计公告的法律涵义，提出虽然我国在制度上对审计公告有了一些原则性的规定，但是缺乏相应的法律保障，建议审计公告的法律法规体系至少应包括三个层次一是审计法。审计法是审计工作的基本法。审计法应当对审计公告作出原则性规定，明确审计公告的主体、内容及总体要求。二是建立和完善审计公告准则。在审计法的规定下，对审计公
11、告的指导思想、总体原则、程序、具体内容、责任及救济等进一步细化。三是制定审计公告操作指南。在公告准则确定的条款下，对审计公告的具体操作办法进行规定，以便于实际操作。这三个层次互相联系，构成审计公告完整的法律体系。冯雪辉（2008）提出从审计体制、政策法规、审计机关、社会环境四个方面对推进审计结果公告的制约因素进行了分析，认为审计体制方面存在的问题主要表现为审计缺乏独立性；在政策法规方面的问题主要表现为现行法律体系尚不完善，还存在许多漏洞，甚至法律、法规、规章之间也存在许多冲突和矛5盾的地方；在审计机关方面的问题主要表现为安于现状、准备不足、内部机制不顺等；在社会环境方面的问题主要表现为缺乏良好
12、的公众意识、社会氛围和政治气候等。聂新军、张立民（2009）通过设计问卷对广东、江西两省地方政府审计机关进行专项调查，然后经过实证分析发现，在审计实践中，地方政府审计结果公告受到社会需求、政府职能、政府审计资源和审计风险等环境因素的约束。3对审计结果公告制度影响因素的展望现代政府审计产生于政府与公众之间的公共受托责任关系，并随公共受托责任内容的拓展而不断发展。作为公共受托责任的一种经济控制机制，政府审计主要通过向广泛的公共利益相关者独立地提供公共受托责任履行情况的鉴证信息来实现目标。在过去的二十年里，政府项目和服务无论在数量上还是在资金数额上都有显著的增长，而这种增长也伴随着要求那些受托管理政
13、府资金以及负有妥善管理政府项目和服务的管理者们充分履行他们责任，因此有理由相信社会公众对政府审计信息存在着既有的和潜在的巨大需求。审计结果公告制度是现代政府审计体系中的重要内容，是民主社会中政府向社会公众报告政府完成受托责任情况的主要工具之一，它在较大程度上保障了政府信息的透明化和公众的知情权，将审计监督与舆论监督、立法监督结合起来，将更有利于明确政府责任，有力地制约和监督政府的权利。目前，世界上大部分国家都有较为完整的审计结果公告制度。我国审计结果公告制度的引入既是国内现实的需要，也是融入国际大环境的形势所趋。鉴于审计结果公告的重要性，笔者认为对审计结果公告制度的影响因素分析有着其现实意义。
14、笔者通过阅读大量的研究文献，也深刻认识到了研究审计结果公告制度影响因素的重要性，因为对审计结果公告制度的研究，会直接影响到其建立过程和完善程度所带来的社会效应和经济效应，因此这一方面的课题也逐渐成为理论界研究的热点。因为审计结果公告制度问题纷繁复杂，它的影响因素也众多，尽管国内外学者张大敏、黄约自2004年重点从法律规范完善的角度研究了构建我国审计结果公告制度建设问题，提出并分析了推行审计结果公告制度的体制因素、外部因素与内部因素，并不断的探索和研究及改进，也得出了很多就完善法律体系、完善法规内容和优化制度环境等方面一些创新性的观点，但也可能存在一些局限性，例如，资料可能收集的不够齐全；研究的
15、范围不够全面；研究的内容不够深入和彻底等。因此，笔者认为，审计结果公告制度的影响因素的研究还应不断努力。6参考文献1项俊波国家审计法律制度研究M北京中国时代经济出版社，20022曾寿喜，刘国常等国家审计的改革与发展M北京中国时代经济出版社，20073聂新军，张立民审计治理规范与案例M上海复旦大学出版社，20074高林博弈均衡与中国政府审计制度变迁M北京中国时代经济出版社，20095胡志勇国家审计管理系统创新研究M北京中国时代经济出版社，20106谢荣，宋夏云国家审计目标及实现机制研究M上海上海财经大学出版社，20087欧阳华生国家审计的法理M北京中国时代经济出版社，20048李金华审计理论研究
16、M北京中国审计出版社，20019冯雪辉审计结果公告制度的法律研究J审计研究，2004（2）10汪国平论审计结果公告制度下的国家审计风险控制J审计月刊，2005（11）11刘明辉，常丽政府审计结果公开机制评析J审计研究，2005（2）12高云山关于审计权力公开透明运行的思考J中国审计报，20051113欧阳程，双磊审计结果公告制度的理性思考J审计月刊，20050914申慧慧关于国家审计结果公告制度建设的研究和分析J财会通讯，20060515尚兆燕法律张力下的审计行业监管J审计与经济研究，20041916张晓梅，兰蓉国家审计结果公告必然的选择J审计与经济研究，20041917张大敏，黄约构建我国审
17、计结果公告制度的探讨J审计月刊，20040518SIMUNICDATHEPRICINGOFAUDITSERVICETHEORYANDEVIDENCEJAJOURNALOFACCOUNTINGRESEARCHVOL18SPRING，1980（8）19FERDINANDAGULTHEGOVERNANCEOFEASTASIANCORPORATIONSPOSTASIANFINANCIALCRISISMUSAPALGRAVEMACMILLAN,2005320WATKINSA,HILLISONW,MORECROFTS2004,AUDITQUALITYASYNTHESISOFTHEORYANDEMPIRICALEVIDENCEJOURNALOFACCOUNTINGLITERATURE,200421AICPAPROPOSEDSTATEMENTONAUDITINGSTANDARDSUNDERSTANDINGTHEENTITYANDITSENVIRONMENTANDASSESSINGTHERISKOFMATERIALMISSTATEMENT,2002
