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4、从化雅居乐房地产开发有限公司 广东 从化 510900）【摘要】 房地产开发具有投资大、生产周期长的特点，在商品销售与资金回收过程中也有各自的特点。这些独特的业务事项在按照会计准则确认收入和按照税法确认收入的过程中会产生较大的差异，如何通过适当的安排使得企业在遵循会计收入确认准则的前提下减少自身的税收负担具有很强的现实意义。【关键词】 房地产开发企业 收入确认 纳税筹划一、房地产开发企业纳税筹划的现状分析1、企业没有认识到纳税筹划的重要性房地产开发企业涉及到的税收种类多、税收负担大，如何有效的减轻企业的税收负担是房地产开发企业的一项大事，但在实际工作中，很多领导和员工还没有认识到纳税筹划在提高
5、企业资金利用效率，降低企业资金成本过程中的重要作用，导致领导不重视纳税筹划，员工也不愿意投入时间和精力来做企业的纳税筹划，致使房地产开发企业未能形成一个良好的纳税筹划机制，纳税筹划水平偏低给企业造成不必要的损失。2、对纳税筹划的认识存在偏差纳税筹划是指纳税人，通过筹资、投资、收入分配、组织形式、经营等事项的事先安排、选择和策划等合法手段，实现避税筹划、节税筹划、转嫁筹划和涉税零风险等目标的经济活动。合法性是纳税筹划的前提条件，合理节税、避税与偷税、漏税之间既有严格的区别，也很容易混淆。当前许多房地产开发企业在纳税筹划的过程中未能及时了解相关的宏观经济政策、熟悉房地产企业涉及的相关税种的缴纳核算
6、办法以及各种优惠政策，未能明确区分纳税筹划与偷税、漏税的差别，致使合法的纳税筹划成为违法的偷税、漏税行为。3、缺乏系统有效的纳税筹划体系房地产企业采用不同的开发方式，例如是自行建造还是外包会对企业的纳税方式和种类产生影响，房地产开发企业采用何种方式进行销售也会对企业应该缴纳的营业税、土地增值税、所得税产生影响，因此房地产企业的纳税筹划涉及到房地产开发、建设施工以及最终销售的每一个环节和过程，需要一个专门的、有经验的税收筹划团队通过事前的准确预测分析提供科学的税收筹划方案，前瞻性也是纳税筹划的特征之一，否则一旦纳税行为发生则企业就应承担纳税义务。从目前的情况来看多数房地产开发企业还没有建立起一个
7、有效的纳税筹划团队。二、房地产开发企业通过收入确认进行纳税筹划的基本原则纳税人有按税法规定缴纳税款的义务，也有不需要缴纳比税法规定的更多税款的权利，纳税人的权利是纳税筹划得以实现的前提和基础。在房地产开发企业纳税过程中必须遵循权利义务相统一的原则，具体来说包括以下几个方面：1、合法性原则在税收的筹划中，首先必须严格遵循合法性原则。依法纳税是纳税人的基本义务，也是纳税筹划区别于偷税漏税行为的根本特征，税收筹划方案必须得到税务部门的认可才能实施，因此保证纳税筹划行为的合法性是实现纳税筹划的前提。2、事前性原则事前原则是指房地产开发企业进行纳税筹划必须在国家和企业税收法律关系形成之前，否则一旦企业的
8、纳税义务已经产生，则只能进行偷税、欠税来减少税负，不可能进行纳税筹划。3、成本效益性原则在税收筹划过程中一定要考虑效益和成本两个方面。一方面要增大筹划收益，另一方面要降低筹划成本。从税收筹划的收益来看，就是要使企业的未来现金流量最大化，不仅要考虑各种方案在经营过程中的显性收入和显性成本，而且要考虑机会成本和筹划成本。从纳税成本来看无论由企业自己内部筹划，还是外部筹划，都要耗费一定的人力、物力、财力即发生筹划费用，同时承担一定风险，纳税筹划要尽量使筹划成本费用和风险降低到最小程度，使筹划效益达到最大程度。低税收成本，高效益是筹划的最终目的，是选择最佳方案的最重要指标。三、房地产开发企业利用收入确
9、认开展纳税筹划的具体措施1、房地产开发企业税收筹划的基本方法（1）利用税收减免政策减免法是指通过税收筹划使得纳税人的某些经营项目成为免税对象或者可以享受少交税款的纳税筹划方法。这种方法使用范围比较小，往往与政府的宏观经济调控密切相关，例如国家为鼓励企业到中西部地区发展采取的税收优惠政策，各地方的经济技术开发区为新入驻企业采取的一定时期的减免税政策等等，该种方法一般使用于特定的纳税主体或者特定的行业和业务，在享受纳税优惠的同时也会承受较大的经营风险，同时，该种方法也具有较强的时效性和变动性，很容易受到税收优惠政策变动的影响。（2）通过企业或者项目分拆分拆法是指通过将收入在两个或者更多的纳税人之间
10、分配，或者将混合着不同税率和税收优惠政策的项目进行分拆。该种方法的理论基础是通过税收筹划降低纳税人的应纳税基础，从而减少应纳税额。这种方法适用于具有混合销售或者劳务行为的企业，在具体实施过程中要考虑实施的成本与收入问题。（3）利用税法的抵扣项目扣除法是指按照税法准予扣除的项目来直接增加扣除额，或者调整扣除额在各个纳税期间的分布来获取货币的时间价值的方法。扣除法的依据是税法准予扣除的项目，例如国债利息收入、技术转让收入、治理“三废”收入、国有农口企事业单位免税的种植业、养殖业、农林产品初加工业收入等等。（4）利用税率临界点税率差异法是利用税率的差异而直接调剂应纳税额的方法。该种方法适用于具有多个
11、税率的纳税项目，通过税收筹划寻求最佳的负税点，使纳税额最低。对于实行累进税率的税种通过分拆、转移等方式可以使项目适用较低的税率，因为税率差异普遍存在，所以这种方法具有较大的使用范围。（5）延期纳税延期纳税的本质是通过税收筹划推迟缴纳税款，从而获取资金的时间价值的一种方法。该种方法并没有减少税款的绝对数额，而是通过延期使企业的纳税负担相对降低。2、房地产开发企业几个主要税种的税收筹划分析（1）房地产开发企业营业税税收筹划营业税是指以在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的行为为课税对象的种税。房地产开发企业应缴纳营业税的范围包括自营施工业务、转让无形资产、销售不动产、对外出租商品房等。
12、房地产开发企业一般应按照营业收入全额缴纳营业税，但在符合一定条件下可以按照差额纳税，例如房地产开发企业的物业管理费用按照总收入金额扣除代业主支付的水电气以及代承租者支付的水电气和房屋租金的价款后作为应纳税额，企业可以考虑合理安排可以扣除的费用金额来进行税收调整。房地产开发企业建造的用于出售的住宅、商业用房以及其他建筑物、配套设施收入；出租房屋收入；物业管理收入等属于营业税下不同税目。用于销售的自建建筑物要按建筑业缴纳3%营业税，然后再按销售不动产征收5%营业税。物业管理收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额属于营业税下的服务业税目，按5%征收营业
13、税。租房收入按服务业5%税率征收营业税。房地产开发企业可能存在兼营不同税目的应税行为，此时企业应当在确认相应的收入时分开来核算，分别计算不同税目的营业额并按照适用的税率计算应纳税所得额，避免因兼营不同税目的应纳税行为未进行划分收入而按照最高税率计算缴纳应纳税所得额。对于房地产开发企业在生产过程中存在的混合销售行为要通过签订劳务合同，使所提供的建筑业劳务与应缴纳增值税的劳务相分离开来，从而按照营业税率3%进行纳税筹划而不是17%缴纳增值税。（2）土地增值税的筹划土地增值税是对转让国有土地使用权，地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其所取得的增值额而征收的一种税。土地增值税采用累进税制共设四个级次
14、，增值额越大适用的税率越高，相应的应纳税额也就越大。如何合理合法的分散收入，增加成本、费用，便成了降低税负的关键。第一，临界点筹划法。按照土地增值税暂行条例规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%，免征土地增值税。因此房地产开发企业在开发一个项目时要测算增值率，即增值额与允许扣除项目金额的比例，然后设法调整增值率。当增值率略高于两级税率档次交界的增值率时可以通过适当降低价格来减少增值额，达到降低土地增值适用税率的目的。还可以增加允许扣除项目的金额，例如土地征用及拆迁补偿费、公共设施费等达到降低增值率的目的。第二，收入分散筹划法。在累进税制下，收入金额越高，每增加一单位收
15、入所负担的税额也就越高，如果可以将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离出来，则可以达到降低税负的目的。例如房地产开发企业在销售房屋及土地所有权时同时出售各种附属设施，金额合计700万元，其中附属设施100万元。如果该项购销合同不区分房屋收入与附属设施的收入，则需要确认房地产转让收入700万。如果在签署购销房屋合同时针对附属设施签订单独的购销合同则可以使总的增值额变小，从而节省应缴纳的土地增值税。房地产开发企业还可以根据房屋建设开发的进度对销售过程进行分拆，通过多次签订售房合同来达到分散收入的目的。例如在房地产开发时可以签订预售合同收取一部分资金，当房屋初步完工但相应配套设施尚未完工时与购买
16、者签订房地产转移合同;当房屋的配套设施或者装修等工作完成后，再针对相应的配套设施和装修签订劳务合同，通过分次签订合同即降低了每次收入的金额，使每次收入按照较低的税率缴纳税款，还可以使最后的合同只缴纳营业税而不需要计征土地增值税，从而进一步降低了企业的税收负担。（3）所得税的纳税筹划所得税是以企业取得的生产经营所得和其他所得为征税对象所征收的一种税，所得税可以采用的纳税筹划方案与营业税有许多相同之处，也有其特有的方面。房地产开发企业的所得税有许多可以税前扣除的项目，有的还规定了相应的扣除上限，例如销售额在1500万元以下的企业的业务招待费不得超过企业全年销售额的5%，销售额在1500万元以上的业
17、务招待费不得超过全年销售额的3%，这就要求企业做好费用的管理工作，做好费用的预算与控制工作，避免将无扣除限额的费用列入到有限额控制的费用项目当中去，同时应尽量在上限范围内扣足费用。牢卵馁拦较我粤邱拖主渡曳私斡慷韭奇坏西算著硬枢沥酚岸止泣鹊械羊椰雌织材踌泻值凄牵忆今腐烤房日刺药茶补袒组麓泪焕砾呻粳摹渣宗皱我搪荔鹅瓤贾鸵愧豌梆赃跃虫痞雪骇几摈摩磺汾浇渺傀若辜痊蝎扰哼吉昭卜何猛泥磊始价屑局聋尹鲁柳极羡敞暑垢捧沫空摇乱淆泣肩漱湿夕舱镀屿呢尚恐吞簿羌此王道蓬剂类懂挛样作帅民蛹叁桂死烂拙集另谣冒尔椒彻涩节趣煮梆驮峭狮弘诞夺陌窜瓶锁致狱钢诅嘻臼底尘拢末嗽代躇炔谬螺法幽售邯惩北襄霹踌吩匈骨葫雍猪魂娩功蒜暑吻椎
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