1、1硕士学位论文（20 届）税收优先权制度研究姓 名学 科 、 专 业 经 济 法 （ 全 日 制 法 学 硕 士 ）研 究 方 向 经 济 法指 导 教 师论文提交日期2税收优先权制度研究（硕士论文摘要） 我国 2001 年修订的税收征管法首次在立法上确立了税收优先权制度，明确了国家税权与其他权利并存时的清偿顺序。这为征税机关行使优先权，保障国家税收利益，提供了法律依据。所谓税收优先权，是指纳税人未缴纳的税款与其它未偿债务同时存在，且其剩余财产不足清偿全部债务时，税收可以优先于其他债权而受清偿的权利。国外学者已对其进行了一些研究，其中以大陆法系国家、地区的学者居多，例如日本的金子宏、北野弘久先
2、生，我国台湾地区的王泽鉴、郑玉波先生。而我国的刘剑文、张守文、熊伟先生等学者，也专门撰文对税收优先权的某些方面进行了论述。但相比其他税收法律制度，税收优先权制度尚缺乏学界系统、深入的研究，仍是一个存在诸多问题的领域。例如，与其他普通债权相比，税收为什么能优先受偿？税收是否应该绝对地优先于所有普通债权？税收所引起的滞纳金与罚款能否享有优先权？当税收权利与附担保债权并存时，应如何安排其受偿顺序？当税收权利与其他公法上请求权并存时，在受偿顺序上又应如何区分先后？在判断税收与附担保债权的受偿顺序时， 税收征管法以税款发生时为时间标准是否合理？我国税收优先权法律体系内部是否协调？等等。对这些问题的探讨，
3、益于学界对税收优先权制度的深入研究，以及税收优先权理论体系的完善，具有重要的理论价值。同时亦有助于实务界对税收征管法等相关法律法规的准确把握及具体适用，具有一定的实践意义。本文将以这些问题为主题，采用比较研究法与规范分析法等研究方法，首先通过分析国内外学者观点、法律规定，确立了税收优先权的内涵和外延，并对税收优先权是一项独立的权利进行了论证。接着，从法理学和财政学的角度，分析了税收优先权设立的理论基础。首先，以税收法律关系的债务关系说为理论基础，将税收法律关系界定为公法上的债权债务关系。根据公法与私法具有共通性的原理，在公法上亦可以借鉴私法中的优先权制度，为保障税收债权的实现而设立税收优先权制
4、度。其次，私权的实现与保障有赖于公共物品的提供，而税收作为公共产品的最主要资金来3源，应享有一定的优先权。然后，探讨税收优先权的效力冲突及协调问题。首先探讨国税与地税之间，不同税种之间等税收之债内部的效力冲突及协调。然后探讨税收之债与普通债权，税收之债与附抵押权、质权债权，税收之债与附留质权债权等税收之债与私法之债间的效力冲突及协调。最后探讨税收之债与罚款、没收违法所得，税收之债与司法费用、税收保全费用，税收之债与行政性收费等税收之债与其他公法请求权之间的效力冲突及协调。最后，从我国现行税收优先权法律制度入手，提出了我国目前税收优先权立法的不足之处，并针对这些不足提出了一些完善意见。关键词 税
5、收优先权 税收之债 效力冲突 完善1Research on the Tax Priority Legal System(Abstract)Law of the Peoples Republic of China on the Administration of Tax Collection which was revised and adopted in 2001, first brought out Tax Priority formally in legislation, and made the order of priority clear when the rights of tax
6、 collection co-exist with other rights. This will provide a legal basis to ensure the tax collection.Tax priority is the priority of tax revenue that when the tax is not paid by the taxpayer and meanwhile there is also some other outstanding debt. There are some foreign scholars who have done a lot
7、of studies, especially in civil law countries, or regions. For example, Jinzihong, Beiyehongjiu in Japan, Wang Zejian, and Zheng Yubo in Chinas Taiwan region. Liu Jianwen, Zhang Shou-wen, Xiong Wei and other scholars, also dissertate some aspect of tax priority in their discourses. However, compared
8、 with other tax laws, the law of the priority of the tax revenue still lack of in-depth research in the academic system, so there are still many problems in this area.For example, why tax should be paid off before common creditors?Whether the tax should have an absolute priority comparing with all c
9、ommon creditors? Could the late fee and penalty brought by the tax collection also have priority? How to define the discharging sequence of tax right and Security Interest? How to define the discharging sequence of the tax right and the other rights in public law? Is it reasonable to define the disc
10、harging sequence by the time when tax occurred? Does the legal system of tax priority harmonize? And so on. The discussion of these issues, will benefit the academic in-depth study of the tax priority law. It will also be very valuable to the improvement of the theory system of the tax priority. Mea
11、nwhile, it will help the implement of the Administration of Tax Collection Law in practice.This paper consists of four parts and will analyse these topics with regulation analysis method and comparative analysis method.First, analyse the domestic and foreign scholars views and laws, make clear the i
12、ntension and extension of the tax priority, and then demonstrate that tax priority is an 2independently right. Second, analyse the theoretical basis from the point of view of Jurisprudence and Finance. Firstly, define the tax legal relationship as the relationship between the claims and liabilities
13、according to debt relationship theory. Based on the commonality between public law and private law, the priority system in private law could also be used in public law. Secondly, the realization and protection of privacy depends on the supply of the public goods. As the most important sources of fun
14、ding, tax revenue should have a certain degree of priority.Third, investigate the conflicts of the effect of the tax priority and coordination problems. Firstly, investigate the conflicts of the effect and coordination problems between different kinds of tax or between the national tax and local tax
15、. Secondly, investigate the conflicts of the effect and coordination problems between tax debt and private law debt. Lastly, investigate the conflicts of the effect and coordination problems between tax debt and other request right of public law.Last, raise the inadequate and insufficient against Ch
16、inas current tax priority law, and put forward some suggestions in order to consummate the law.Keywords Tax Priority Tax Debt Effect Conflicts Consummate 1目 录导 言 .1第一章 税收优先权的一般理论 .2第一节 税收优先权的内涵和外延 .2一、税收优先权的内涵 .2二、税收优先权外延的界定 .4第二节 税收优先权的类型 .6一、一般税收优先权 .6二、特殊税收优先权 .7第三节 税收优先权性质的学术论争 .8一、物权优先权说与债权优先权说
17、 .8二、独立权利说与非独立权利说 .9第二章 税收优先权设立的理论基础 .11第一节 税收优先权设立的法理学基础 .11一、税收法律关系的性质 .11二、公法与私法的共通性 .13第二节 税收优先权设立的财政学基础 .14一、保障私权需要国家提供的公共物品 .14二、税收是公共物品的主要财政来源 .14第三章 税收优先权的效力冲突及协调 .16第一节 税收优先权之间的效力冲突及协调 .16一、国税与地税之间 .16二、不同税种之间 .17三、共益性税收与其他税收之间 .18第二节 税收优先权与私法债权的效力冲突及协调 .20一、税收优先权与普通债权 .202二、税收优先权与附担保债权 .21
18、第三节 税收优先权与其他公法债权的效力冲突及协调 .25一、税收优先权与罚款、没收违法所得 .25二、税收优先权与司法费用、税收保全费用 .26三、税收优先权与行政性收费 .26第四章 我国税收优先权制度的完善 .28第一节 我国税收优先权制度之评析 .28一、我国税收优先权制度的立法现状 .28二、我国税收优先权制度之检讨 .30第二节 我国税收优先权制度的完善建议 .33一、以法定税收缴纳期限为时间标准 .33二、统一税收优先权相关法律规定 .34三、对各种效力冲突的顺位安排具体化 .35结 语 .37参考文献 .38在读期间发表的学术论文与研究成果 .41后 记 .421税收优先权制度研
19、究导 言税收是国家财政收入的重要来源，在国民经济中处于举足轻重的地位，马克思说：“赋税是行政权力整个机构的生活源泉” 。 1因此对税收征纳的保障显得尤为重要，而税收优先权制度便是法律保障国家税收债权的措施之一。很多国家和地区都在其立法中确立了税收优先权制度，如美国国内收入法典 、日本国税征收法与地税征收法以及我国台湾地区捐税征收法等都有所规定。2001 年 4 月 28 日，全国人大常委会第 12 次会议通过了关于修改中华人民共和国税收征收管理法的决定 。其中修改后的税收征管法第 45 条明确规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财
20、产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。 ”该条款意味着我国首次确立了税收优先权制度，具有标志性的意义。但税收征管法目前关于税收优先权的规定过于简单、笼统，并且还存在一些值得商榷之处。此外， 税收征管法与企业破产法 、 商业银行法 、保险法等法律关于税收优先权的相关规定还存在一些相互矛盾与冲突的地方。因此，本文从税收优先权制度的相关基础理论入手，试图对税收优先权制度作出较为系统的梳理与反思，以期对我国税收优先权立法的完善有所裨益。1 参见马克思思格斯全集第 4
21、卷，人民出版社 1959 年版，第 342 页。2第一章 税收优先权的一般理论第一节 税收优先权的内涵和外延一、税收优先权的内涵（一）优先权优先权的词源来自于拉丁原文“Privilegium” ，无论拉丁文中的 “Privilegia”，还是法文中的“Privileges” ，日文都将其译为“先取特权 ”2，我国台湾地区学者认为“先取特权”乃至“优先权”的表述均不能准确反映出优先受偿的内涵，而倾向于采用“优先受偿权”这一概念。我国澳门民法典虽然有以“优先权”为称谓的权利，然而并非担保物权意义上的优先权，其含义相当于通常所说的“优先购买权” 。 3作为与“Privileges”相对应的概念，在
22、澳门民法典上被称为优先受偿权。我国内地学者多将其译为“优先权” ，也有称其为“优先受偿权”或“先取特权”的。本文中采用“优先权”这一得到普遍认同的称谓。在我国理论与实务界，各位学者对优先权这一概念有着不同的理解。我国学者蔡福华认为，优先权是一种根据法律规定或当事人约定，当不同性质的若干民事权利发生冲突时，某一民事权利人的民事权利优先于其他民事权利人实现的民事权利。优先权既可以根据法律规定也可以根据当事人约定发生，而且可以发生在不同性质的若干民事权利发生冲突时，它包含先取特权、优先购买权、优先受偿权、优先承包权、优先承租权、优先申请权等等。 4换句话说，凡是涉及“优先”二字的权利都归属于优先权。
23、这是一种广义上的优先权概念。同时，也有学者认为，优先权又称为优先受偿权，是指由法律所规定的特种债权人就债务人的全部财产或特定财产优先受偿的权利。 5笔者认为这种将优先权与担保物权的优先效力等同的主张有不妥之处，它没有将优先权与同样具有优先受偿效力的抵押权、质权、留置权等担保物权相区别。而我国台湾地区学者2 郑玉波主编：民法物权论文选辑 （下） ，五南图书出版公司 1985 年版，第 901 页。3 宋宗宇著：优先权制度研究 ，法律出版社 2007 年版，第 46 页。4 蔡福华著：民事优先权新论 ，人民法院出版社 2002 年版，第 50109 页。5 陈本寒著：担保法通论 ，武汉大学出版社 1998 年版，第 128 页。
