1、论内部审计的独立性摘 要：内部审计是存在于组织内部的监督评价工作，其独立性决定着内部审计能否正常实行。但目前我国存在着内部审计法律法规不健全等诸多问题，严重影响了内部审计工作的独立性。为此，本文将对其制约因素加以分析，提出相关建议，以有效增强组织内部审计的独立性。关键词：内审独立性； 制约因素； 机构设置； 体制建设 企业的内部审计工作作为监督组织内部运行状况的一项管理活动，对于增加企业价值和改进组织的经营管理有着重要的作用。它是企业强化自我约束机制的重要手段，同时也是转换企业经营机制、规范内部管理、提高经济效益、建立现代企业制度的客观要求。要使内部审计真正发挥其经济监督和经济评价职能，首先取
2、决于内部审计的独立性和客观性。这同时也是内部审计工作得以有效实施的重要前提和保障。但目前在组织的实践活动中存在着内部审计法律法规不健全、组织机构不科学及内部审计人员的业务素质较低等诸多问题，严重影响了内部审计工作的独立性。为此，企业需结合其实际条件，全面分析其制约因素，结合相关建议加以改进，从而在形式及实质上都能真正实现内部审计工作的独立性。 1 内部审计独立性概述 1.1 内部审计独立性的科学内涵 独立性是内部审计工作有效实施的保障。它反映出了内部审计的本质特征，其内涵也随着内部审计职能的拓展日益丰富。自内部审计制度创建以来，国内审计理论界一般将内部审计独立性的概念区分为传统的和现代内部审计
3、的独立性两种不同范畴。 1.传统内部审计独立性的概念 从我国内部审计的发展过程来看，它是在政府审计的推动下建立和发展起来的。一方面，在行政上它作为本单位的一个职能部门，受经理层领导，对本单位的其他职能部门和企业的经营管理和经济活动进行检查、评价和监督；另一方面，在业务上接受国家审计机关的指导和监督，代表国家对本单位的经济活动进行监督，这种类型的内部审计被称为监督导向型的传统内部审计。 与此相适应，审计理论界一般将传统内部审计的独立性概念表述为：“内部审计人员在开展审计活动时相对于管理层的独立立场，即内部审计机构及其人员应独立于被审活动之外、独立行使审计职权，不受管理层和其他职能部门和个人的干涉
4、。 ”其目的是试图体现审计的独立性、客观性、公正性。但是，这种对内部审计机构及其人员个人独立性的强调，无疑是将内审机构及其人员置于本单位领导层的对立面，使其处境十分尴尬。众所周知，我国内部审计从一开始建立就受到政府审计的行政干预，本来就缺乏足够的独立性和权威性。而内部审计人员是作为本单位的职工在本单位领导人的领导下进行工作，与本单位的利益休戚与共，这从客观上使得内部审计的独立性大为降低。 2.现代内部审计独立性概念 国际内部审计师协会制定的内部审计职业实务标准中，将内部审计定义为一项为了增加价值和改善运营所进行的独立的、客观的确认和咨询活动。它运用系统化、规范化的方法来评价和改善组织的风险管理
5、、控制及公司治理过程的有效性，帮助组织实现其目标。显而易见，这种类型的内部审计突出其对内服务功能，被审计理论界称之为服务导向型内部审计。 由此可以看出，传统内部审计的独立性强调的是内部审计机构及其员工个人的独立性，而现代内部审计的独立性则是强调内部审计机构组织上的独立性和审计人员个人的客观性。所以，对于现代内部审计来说，“独立性”这一概念被阐明为内部审计部门职能的一种属性，它是建立企业内部审计职能的一个必不可少的条件，而“客观性”则是内部审计人员个人的一种属性，它要求内部审计人员个人应具有诚信、公正等职业道德，以确保其高效履行职能。 1.2 现代内部审计独立性的基本标志 一般而言，内部审计的独
6、立性需要以一定的标志，以表示其应具备的基本特征。凡是有利于现代内部审计能够真正“独立” 、 “客观”地进行确认和咨询活动的各种因素，都应当作为其标志。依据现代内部审计独立性的概念内容，我们认为其基本标志主要是下述两项： 首先，要求内部审计机构具有良好的组织地位，以便于其独立执行审计活动。 “具有独立执行审计活动的良好组织地位”这个标志表明内部审计的“独立性”属于组织上的独立性。它是保障内审机构“独立”履行其职责的首要条件，是具备开展审计工作的前提。只有当内审机构具有独立审计活动的良好组织地位，它才能够确保审计范围的广泛性、审计行为不受限制、审计意见或决定得到实施、审计建议得到适当采纳。 国际内
7、部审计师协会在内部审计职业实务标准的有关条款中，对内部审计机构的组织地位做了明确规定，归纳起来其核心主要有三点：（1）内部审计机构“其设置应位于组织内部的一个较高层次，内审机构的独立性和权威性的强弱，主要取决于其隶属关系和领导层次的高低。领导层次越高，独立性和权威性越高；反之，其独立性和权威性就越弱。”（2）内部审计部门负责人应直接向组织内的最高决策层负责并报告工作，从而保证内部审计活动的实施。最高层领导管理组织中的所有部门，他可以赋予审计人员权力，以审查本组织下属企业及其他职能部门的经营管理活动。 （3）内部审计活动不受其他职能部门或个人的干扰。内部审计是现代企业制度的重要组成部分。对于上市
8、公司来说，它一方面代表投资者、经营者、决策者执行本公司的内控评价和咨询服务职能；另一方面又代表本公司最高决策层对下属其他职能部门执行内部审计监督职能。所以，内部审计机构只有独立于其他职能部门，其审计活动不受到干扰，才能确保内部审计意见、结论和建议的公正、客观、权威和有效，真正发挥公司最高决策层的参谋和助手作用。 其次是内部审计人员应当以公正、无偏见的精神状态进行审计工作。“具有公正、无偏见的精神状态”这个标志，一般也被称为客观性，它是内部审计人员在审计中应具有的一种独立的精神状态。其客观性的具体表现，总括起来有下述两个方面：一是指内部审计人员应独立于他们所审计的经营活动及其决策过程之外，以确保
9、审计人员在审计过程中保持客观公正的态度。 同时还要求审计人员保持一种独立的精神状态，公正，无偏见地执行审计活动和评价审计成果，不对审计事项的判断屈从于他人的意愿，人云亦云，随声附和，对审计结果决不作重大的质量妥协。二是审计人员必须诚实、勤勉和尽责地履行其任务和职责，才可确保内部审计切实发挥效用。 2 制约内部审计独立性的因素 独立性能够使内部审计师做出无所偏倚的公正裁断，有利于内部审计的正常实施，对于有效的内部审计来说是极其重要的。但是另一方面，由于内部审计组织是政府部门和企事业单位内部设立的审计机构，在组织、从事关系和经费来源方面都隶属于本部门和本单位，内部审计人员的经济利益也与本部门、本单
10、位经济利益密切相关，所以它只能独立于被审计对象，即单向独立。所以说，当前内部审计的独立性是受限制的，甚至是有所欠缺的。结合当前实际情况分析，制约内审独立性的因素主要有以下几个方面： 2.1 法律环境因素 相比较而言，目前我国已颁发了关于国家审计的审计法 ，关于民间审计的注册会计师法 ，而关于内部审计的只有审计署颁发的审计署关于内部审计工作的规定 ，由于目前对于内部审计重要性的认识不足，以及相关立法工作尚未健全等原因，并未将其上升到法律的高度，直接导致内部审计与国家审计、民间审计地位上的差异，使得内部审计部门和人员得不到应有的重视，对内部审计人员进行的审计监督难以实施充分的法律保护，内部审计的法
11、律环境亟待完善。 2.2 组织机构因素 从我国目前的实际情况来看，当前在内部审计机构的设置和人员缺乏独立性的现象普遍存在，由于组织对其机构设置缺乏应有的重视，机构设置类型简单化，有些内部审计部门不是单独设置，而是由其它部门领导或合并办公，有些内部审计人员甚至由会计或物资管理等人员充当。此类状况导致了内部审计部门和人员受各方利益牵制，难以开展独立的经济监督活动，严重制约了内部审计的独立性。 此外，一些单位在机构改革中不切实际地撤销或合并内部审计部门，过分精简内部审计人员，造成内部审计部门和人员不稳定，审计工作的随意性增大，从而直接导致审计工作质量难以保证。 2.3 内部审计人员管理体制因素 根据
12、当前的实际状况，在多数企业内，内部审计人员管理体制是内部审计人员切身利益直接受所在单位控制，对内部审计人员的人事调派权、工资管理权、奖惩权等由所在单位掌握，即内部审计即在本单位主要领导人（法人）直接领导下对本单位领导负责并报告工作。由于被审计部门是内部审计人员所在单位的组成部分，客观上造成内部审计为本单位利益服务的较大依附性，使得内部审计人员执纪执法的程度直接受单位领导的影响，工作质量也就直接受到单位领导的制约。 2.4 内部审计人员业务素质因素 由于我国内部审计工作的起步较晚，内部审计组织成立时间较短，许多工作尚处于起步阶段，同时由于审计工作容易得罪人，待遇普遍较低，所以，业务素质高、工作能
13、力强的人员不愿意从事内部审计工作，从而导致一些单位的内部审计工作人员专业不精、敬业精神不足、工作人浮于事，内部审计工作往往局限于查账，甚至打擦边球，不能很好地发挥和显示内部审计的职能。针对这种状况，一些领导自然不愿意赋予内部审计更多的独立性，部分群众也不愿意看到内部审计拥有更多的独立性。所以，内部审计的独立性和权威性必须依靠内部审计部门和内部审计工作者自身良好的工作绩效来争取、来确立，否则，内部审计的独立性就无法确立、无法保障。 3 加强内审独立性的相关建议 3.1 加强内部审计法律建设 针对内部审计缺乏相应法律体系加以规范的问题，应当抓紧制定和完善相关法规和条例，将内部审计制度用法律的形式固
14、定下来，使内部审计工作能有具体、可操作的行业规章制度，审计人员面对具体问题时也就有所凭借，有利于内部审计工作的规范化，从而确保内部审计的独立性与客观性。 3.2 合理设置组织机构 内部审计组织的机构设置是否合理，关系到内部审计工作能否顺利开展，关系到企业内审的监督作用能否真正实现。目前，有的企业内部审计组织遵照审计委员会制度的要求，由董事会或其下设审计委员会的领导，有的受企事业单位主要负责人和审计委员会的共同领导，当然也有一部分企业并未设置独立的内审组织，他们或者由审计委员会直接从事具体的内部审计业务，或者指定执业会计师进行内审工作。 为了使内部审计工作充分发挥其效用，企业应根据自身的特点，遵
15、循随机制宜的管理原则，按照服务对象的不同，选择适合企业自身特点的内部审计组织机构设置方式，提升内部审计部门层次，保障内部审计的独立性，并有效树立内部审计监督的权威性。 3.3 完善人员管理体制 首先，在内部审计部门经理的任免上，为提高其管理的科学性，应当由董事会来决定，其内部审计人员由审计委员会确定。如果由管理层负责内审部门经理的任免，他们将对内审工作产生重要的影响。从职责分工的作用来看，内部审计进行审查的舞弊行为很多是由管理层所为，这样，内部审计就无法做到真正意义上的独立；同时，内部审计部门经理为维护其地位，势必要顺从高级管理层的意图，这也无法保证内部审计工作实质上的独立性。因此，不应当由高
16、级管理者决定内部审计部门经理的任免。相对而言，董事会作为最高决策机构，不参与企业的日常经营管理，任免内部审计部门经理可以较好地监督企业管理层的工作，提高内部审计在企业组织结构中的地位，也就使得内部审计脱离了内部管理人员的控制。 其次，在指派审计人员完成工作任务时，应避免利益冲突和受到个人偏见的影响，当审计人员被派去审计自己曾经或即将负责的工作时，常常出现利益冲突，难以客观地评价自己的工作，舞弊审计更是难以实现。内部审计人员与被审计事项的责任人互不友好或过于亲密都会妨碍内部审计人员专业判断的客观公正性，造成偏见。内部审计负责人此时一定要了解其潜在的利益冲突或偏见，做到心中有数，在工作中加以留意。
17、 此外，内部审计人员不应当承担企业的经营管理责任，不能参与内部控制系统的设计、安装和执行。在实际工作中，内部审计人员经常会被抽调去实施其他工作任务，这时一定要明确他们所执行的不是内部审计职能，而是以管理人员的身份参与执行管理工作。以后的工作中，他们不应审查该项自己曾负责的活动，以免损害其审计的独立性。同样，从其它部门调入或临时借用的内部审计人员，在规定的时间内也不能去审查他们以前从事的相关业务。 与此同时，企业不应任意辞退内部审计人员，为让内部审计人员在审查企业舞弊时没有后顾之忧，切实履行自己的工作职责，应设法保证内部审计人员的合法权利，不得随意解雇。同时还应建立内部审计人员的培训与考核制度，
18、对内部审计工作进行考核，奖优惩劣，以及加强对内部审计人员的后续教育工作，促使内部审计人员及时更新知识，掌握新的方法以及技能等等。 3.4 提高内部审计人员素质 为了有效提高内部审计人员的职业道德、职业意识和工作技能，提高内部审计人员的综合素质，促进内审工作的规范化，有效控制内部审计风险，内部审计职业化是一条重要的途径。也就是将内部审计工作作为一种规范化的职业来看待，从而对内部审计人员素质提出了更高的要求，便于对内审工作进一步加以规范。 内部审计职业化，首先要对内审人员进行职业道德教育，提高其道德修养和政策水平，牢固掌握国家财经法纪和企业规章制度，对企业财务收支和经营管理活动进行有效审计和客观、
19、公正的评价，独立行使职权，为企业经营管理者提供生产经营决策的科学依据；其次要对内部审计人员进行职业技能培训，使其熟悉会计、审计、法律、税务、外贸、金融、基建、企业管理等方面的知识，提高内部审计人员的综合素质。这样内部审计人员实施审计时，就可以按规范的审计程序，选用恰当的审计方法，周密详细地编制审计计划，保证审计证据的充分，可靠和相关性，保持应有的职业谨慎，客观公正地出具审计报告，在不受外部干扰的情况下独立地表述审计建议和意见，把审计风险控制在审计过程中的每一个环节，从而使内部审计工作达到理想的效果。 4 结论及未来展望 由以上分析可以看出，一方面，内部审计工作可以融入企业经营活动的全过程，渗透
20、到企业经营活动的各个方面，对提高企业经营管理水平发挥着不可替代的作用。另一方面，内部审计作为一项独立客观的咨询活动，其作用的发挥是通过客观公正的检查和评价来实现的。保持独立性是实现客观公正的前提条件，也是内部审计的本质要求。在企业的管理过程中，应当贯彻该项要求，才能够确保内部审计工作真正发挥其作用。 近年来，内部审计在提高单位管理效果，降低经营风险，帮助单位达成目标等方面所起的作用逐渐发挥，日益受到广泛的重视。为了充分发挥和加强内部审计的作用，单位要尽可能保持内部审计的独立性，需从组织机构、管理体制等各个方面加以完善，对各项工作加以规范化管理，使内部审计的独立性得到切实保障，从而推动内部审计工作的健康发展。 参考文献 1 尤家荣.审计规范论M.上海：三联书社出版社，2002：64-71
