1、1谨慎性原则下存货计价方法的新选择谨慎性原则，是企业财务核算应遵循的一项重要原则，谨慎性原则下采用何种存货计价方法更为适宜，这是一个值得研究的实际问题。目前，企业在谨慎性原则下通常采用的存货计价方法主要有两种，一种是后进先出法；另一种是成本与市价孰低法。笔者认为：谨慎性原则下采用的这两种存货计价方法，都存在一定的弊端；有必要对其进行分析，以便寻找出更为适宜的存货计价方法。 首先，我们对后进先出法进行分析。 谨慎性原则，也称稳健性原则，它是针对经济活动中的不确定因素，要求会计人员在处理会计业务时持谨慎小心的态度，要充分估计到风险和损失，尽量少计或不计可能发生的收益。具体地说，对存货计价有多重方法
2、可供选择时，就应选择较低的价格入账；反过来则是对发出存货采用较高的价格入账。 企业采用后进先出法的本意是，在通货膨胀购进货物价格不断上涨的情况下，后购进货物的价格高于先购进货物的价格；而后进先出就可使价高的存货先发出，低价的存货滞留在库里，从而，尽量少计了本期的收益，降低了后期的风险和损失。 毫无疑问，企业采用后进先出法的本意是符合谨慎性原则的。但我们应当看出，后进先出法体现谨慎性原则是以购进货物价格持续上涨为特定条件的。 2然而，实际情况表明，企业购进货物的价格并不是持续上涨的，而是经常处于波动之中，即使连续多年通货膨胀，甚至在同一会计期间的同一月份内，也会经常出现后期购进货物价格低于先期购
3、进货物价格的情况。有时，这种价格的跌落幅度还是很大的。实际工作中，这样的例子举不胜举。这种情况下，特别是在同一会计期间内，企业又不可以违背一贯性原则而改用其他存货计价方法。所以，当购进货物价格持续上涨这个特定条件不存在时，后进先出法不但不会使价高的货物先发出，尽量少计本期收益，反而会使价高的存货滞留在库里，增加了后期的风险和损失。这充分说明，后进先出法并不能充分体现谨慎性原则。 其次，我们在对成本与市价孰低法进行分析。 成本与市价孰低法，是国际会计准则规定的一种存货计价方法，各国有着较广泛的应用。该存货计价方法要求，企业对期末存货应按成本与市价两者中较低者计价。当成本低于市价时，期末存货按成本
4、计价；当市价低于成本时，期末存货按市价计价。 笔者认为：这种存货计价方法虽然体现了谨慎性原则，但存在的弊端更是不可忽视的。其弊端主要有以下两点： 第一，按照成本与市价孰低法的具体财务核算要求，当存货市价低于成本时，就要将存货成本高于市价的部分计提为存货跌价损失准备。这时反映在资产负债表上的存货成本，显然已不是实际（历史）成本了。其结果是，遵循谨慎性原则，却违背了历史成本原则。 第二，市价是经常波动的，确认市价具有很多不确定因素，同一货物在不同的时间和空间内，也会表现为不同的市价。这样，对市价的确3认就难免存在着主观性因素。从而，可在一定程度上导致存货成本的人为性。企业甚至可以用这种存货计价方法
5、，随意调节利润，截留国家收入。通过上述分析说明，目前采用的后进先出法、成本与市价孰低法，都不是谨慎性原则下理想的存货计价方法。见于此，笔者结合实践，研究、提出谨慎性原则下的一种新的存货计价方法高价先出法。 高价先出法，是以购进成本最高的存货先发出为假定前提，对期末存货按照最低成本计价的一种存货计价方法。现举例加以说明。 例如，某企业 20*年 A 种存货明细账如下，在明细账中采用高价先出法计算发出存货和期末存货的成本。 从例举的 A 种存货明细账中可以看出，采用高价先出法时，购进的存货无论批次先后，只要是成本较高的就要首先发出。很显然，这种存货计价方法，在合规合理的情况下，尽量少计了本期的收益
6、，降低了后期的风险和损失，充分体现了谨慎性原则。 高价先出法除了能够充分体现谨慎性原则外，和后进先出法、成本与市价孰低法相比，还具有以下优点： 第一，由于高价先出法总是将存货中成本最高的先发出，所以，高价先出法体现谨慎性原则，不受物价波动的影响。 第二，由于高价先出法对库存存货和发出存货计价，采用的都是实际成本，所以，高价先出法又完全遵守了历史成本原则，避免了存货计价的主观性，使企业不能随意调节利润。 总之，高价先出法充分体现了谨慎性原则，并克服了后进先出法及成本与市价孰低法的一些缺陷，是谨慎性原则下更为适宜的一种存货计4价方法，企业完全可以作为谨慎性原则下存货计价方法的一种新的选择。作者简介：周惠云（1968-） ，女，会计师，注册会计师，注册评估师，现供职于伊藤忠纤维贸易中国有限公司青岛分公司。
