1、1长期股权投资后续计量方法分析【摘 要】 本文讨论了成本法和权益法两种方法在后续计量中的变更适用情况。指出成本法和权益法作为对长期股权投资后续计量的两种可选择方法，它们之间的转换是企业会计处理的重点和难点。 【关键词】 长期股权投资；后续计量；成本法；权益法；转换 随着我国经济的快速发展和经济体制的不断完善，会计准则委员会结合我国企业的具体实际情况和国际上的先进理论不断地对长期股权投资的核算准则进行修订、调整使其符合经济实质且具有可理解性。我们要结合会计准则对长期股权投资的后续计量进行正确的会计处理，杜绝利用两者之间的转换关系进行对利润的操控，对税费的操控，要使会计真正的成为有效的经济管理工具
2、。 一、成本法转换为权益法 1、追加投资导致的成本法转换为权益法 因追加投资导致所有权的增加，可以实际共同控制或者施加重大影响给被投资单位的，股权投资的方法应按照权益法的核算要求进行追溯调整，追加投资的部分按照权益法的核算要求进行会计处理。 对于追加投资新取得的长期股权投资部分，应根据计算的追加投资确定的投资成本和追加的投资比例应属于被投资单位的份额比较，两者之间存在差异的，如果追加投资的成本大于追加投资时应享有被投资单位份额的净资产公允价值的差额 （即通过投资反映的商誉） ，不调整长2期股权投资成本；如果追加投资的成本小于追加投资时应享有被投资单位份额的净资产公允价值的差额，要对其差额进行调
3、整，也包括调整追加投资当期的营业外收入。 例：2008 年 1 月 1 日，甲实业股份有限公司以 720 万元的价款（包括相关税费）取得 A 公司有表决股份的 8%，因为甲公司对 A 公司没有重大影响且 A 公司股份的公允价值不能可靠计量且在活跃市场中没有报价，甲公司把它列为长期股权投资，并采用成本法进行核算。2009 年 4 月 1日，甲公司再次以 1750 万元的价款（包括相关税费）取得 A 公司有表决权股份的 15%。至此，甲公司已累计拥有 A 公司 23%的股份，可以对 A 公司施加重大影响，所以，长期股权投资按权益法进行核算。2008 年 1 月1 日，A 公司可辨认净资产公允价值为
4、 8000 万元；2009 年 4 月 1 日，A公司可辨认净资产为 10000 万元。2008 年度，A 公司实现净利润 1200 万元，未派发现金股利；2009 年 1 月 1 日至 4 月 1 日，A 公司的净利润为200 万元。甲公司在取得 8%的股份时，A 公司各项负债、可辨认资产的公允价值与其账面价值相同，甲公司与 A 公司的会计年度及采用的会计政策相同，取得 8%的股份后双方未发生任何内部交易。 （1）2008 年 1 月 1 日，购入 A 公司 8%的股份。借：长期股权投资A 公司（成本） 7200000，贷：银行存款 7200000。 （2）2009 年 4 月 1 日，再次
5、购入 A 公司 15%的股份。追加投资的成本为 1750 万元，按追加投资比例计算的追加投资时应享有 A 公司可辨认净资产公允价值的份额为 1500 万元（10000*15%） ，追加投资体现的商誉为二者之间的差额：250 万元，不对长期股权投资的账面价值进行调整。3甲公司对追加投资的会计处理如下：借：长期股权投资A 公司（成本） 17500000，贷：银行存款 17500000。假定 2009 年 4 月 1 日，A 公司可辨认净资产的公允价值为 12000 万元，则甲公司还应对追加投资的成本作如下调整：追加投资成本调整额=12000*15%-1750=50（万元） ，借：长期股权投资A 公
6、司（成本） 500000，贷：营业外收入 500000。 （3）2009 年 4 月 1 日，对原持有的长期股权投资成本进行调整。原持有的长期股权投资成本为 720 万元，按照原持股比例计算的取得原投资时应享有 A 公司可辨认净资产公允价值的份额为 640 万元（8000*8%） ，原投资体现的商誉为二者之间的差额：80 万元，不对长期股权的账面价值进行调整。假定 2008 年 1 月 1 日，9500 万元是 A 公司可辨认净资产的公允价值，则甲公司应对原持有的长期股权投资成本作如下调整：原投资成本调整额=9500*8%-720=40（万元） ，借：长期股权投资A 公司（成本） 400000
7、，贷：盈余公积 40000，利润分配未分配利润 360000。 （4）2009 年 4 月 1 日，调整应享有 A 公司可辨认净资产公允价值变动。借：长期股权投资A 公司（损益调整） 1120000，贷：盈余公积 96000，利润分配未分配利润 864000，投资收益 160000，借：长期股权投资A 公司（其他权益变动） 480000。贷：资本公积其他资本公积 480000。 2、处置投资导致的成本法转换为权益法 由于投资股权的处置导致所有权下降，不再控制被投资单位但还能够行使重大影响权或与其他投资者一起联合控制的，股权投资的核算方法应当按照权益法的核算要求进行调整。转换核算方法时，应首先根
8、据4处置投资所占的比例核销应终止确认的长期股权投资成本，其他的长期股权投资应按照权益法的核算要求进行追溯调整。转让股份时借记一“银行存款” ，贷记“长期股权投资成本” 、 “投资收益” ；调整其他长期股权投资的成本时借记“长期股权投资成本” ，贷记“盈余公积”“利润分配未分配利润” ；调整应享有的可辨认净资产公允价值变动时借记“长期股权投资损益调整” ，贷记“盈余公积” 、 “利润分配未分配利润” ，借记“长期股权投资其他权益变动” ，贷记“资本公积其他资本公积” 。 二、权益法转换为成本法 1、追加投资导致的权益法转换为成本法 投资企业因追加投资等原因使原有的投资转变为对子公司的投资，股权投
9、资的核算方法应按成本法进行调整。转换核算方法时，应当对原采用权益法核算的长期股权投资的账面余额按照成本法的核算要求进行追溯调整，即最初取得成本为长期股权投资的账面余额。经追溯调整后的原投资成本加上追加投资的成本，作为按照成本法核算的初始投资成本。追加投资时借记“长期股权投资成本” ，贷记“银行存款” ；调整原有的长期股权投资成本借记“盈余公积” “利润分配未分配利润” ，贷记“长期股权投资成本” 。 2、处置投资导致的权益法转换为成本法 由于投资股权的处置等原因不再控制被投资单位或对其行使重大影响，并且不能可靠计量该投资的公允价值和不能明确其在活跃市场中的报价，应将长期股权投资的核算方法转换成
10、成本法。在会计核算方法转5换时，以成本法核算要求为基础调整长期股权投资的账面价值。 例：甲实业股份有限公司持有 B 公司股份 2000 万股，占 B 公司有表决权股份的 20%，能够对 B 公司施加重大影响，采用权益法核算。截止2009 年 3 月 31 日，该项股权投资的账面价值为 2500 万元，其中，损益调整 300 万元，成本 2200 万元。2009 年 4 月 1 日，甲公司出售 1500 万的 B 公司股份，收到转让价款 1950 万元。此时甲公司拥有 B 公司 5%的股份，不再具有重大影响，并且 B 公司股份的公允价值不能可靠计量且在活跃市场中没有报价，所以，甲公司仍将其作为长
11、期股权投资并改按成本法核算。转换核算方法时，B 公司可供分配利润为 1800 万元。2009 年4 月 20 日，B 公司宣告 2008 年度利润分配方案，每股分配现金股利 0.1元；2010 年 3 月 25 日，B 公司宣告 2009 年度利润分配方案，每股分派现金股利 0.15 元。 （1）借：银行存款 19 500 000；贷：长期股权投资B 公司（成本）16 500 000； B 公司（损益调整） 2 250 000；投资收益 750 000。 （2） 权益法转换为成本法。剩余股份的账面价值=2500-1875=625（万元） ，其中：成本=2500-1650=550（万元） ，损益调整=300-225=75（万元） ，借：长期股权投资B 公司（成本） 750 000，贷：长期股权投资B 公司（损益调整） 750 000。 【参考文献】 1 中华人民共和国财政部制定.企业会计准则解释第 2 号S.经济科学出版社，2008.8. 62 刘永泽，陈立军.中级财务会计M.东北财经大学出版，2010. 3 长期股权投资成本法的调整及财务影响J.财会通讯，2011.3. 【作者简介】 王新莲，德州学院经济管理系学生. 指导教师：丁晓莉.
